說明扣除比例保險手續(xù)費8%
壽險傭金5%財險15%
壽險10%比例調(diào)整，并不再區(qū)分手續(xù)費、傭金計算基數(shù)手續(xù)費按當年本企業(yè)全部實收保費收入
傭金按保險合同有效期內(nèi)營銷業(yè)務保費收入總額，減除退保當年全部保費收入扣除退保金等后余額算總賬使操作更簡化計算方式手續(xù)費直接在當年扣除
傭金可在不超過保險合同有效期內(nèi)符合規(guī)定比例部分，從保單簽發(fā)之日起5年內(nèi)扣除除應計入資產(chǎn)資本化的部分，均在當年扣除表述更概括，但可以資本化的限于計入資產(chǎn)的手續(xù)費和傭金
規(guī)則歷史梳理至此，可以用兩句話來歸納我國保險行業(yè)傭金手續(xù)費扣除的政策：
——歷來不變的是，始終堅持對傭金、手續(xù)費作扣除比例限制；
——時有改變的是，圍繞兩方面問題，一是比例高低調(diào)整（現(xiàn)行財險15%、壽險10%，原來手續(xù)費和傭金分別8%和5%）,二是計算方式調(diào)整（現(xiàn)行是除能計入資產(chǎn)的作資本化，其他均作費用化支出，而之前960號文有傭金分五年遞延的方式，且須注意這里傭金概念不同于《保險法》和險企行規(guī)，而是由169號文限定的壽險業(yè)務個人代理人。另外，也有其他細節(jié)調(diào)整）。
放在這樣的政策框架下，假設限制比例扣除作為政策慣例不變，那么，比例高低和計算方式問題必然不可分割，而且，如何認識保險傭金手續(xù)費的性質及計算處理方式，屬于更為重要的基本問題。
二、行業(yè)
保險傭金手續(xù)費是什么樣的存在？明明已執(zhí)行這么多年，為何現(xiàn)在矛盾這么突出？回答這些問題，有助于我們理解行業(yè)現(xiàn)實，從而判斷稅收政策的改進方向。
本來，因為保險產(chǎn)品的復雜性、多樣性，要投保人結合個人情況選擇最合適的保險產(chǎn)品，就顯得不太具有操作性，或時間上不夠經(jīng)濟。于是，在市場專業(yè)分工中就催生了保險經(jīng)紀和代理的細分行業(yè)，經(jīng)紀站在居間角度幫助消費者選擇不同保險公司的產(chǎn)品并促成保險交易，代理則是主要受保險公司委托推廣保險產(chǎn)品，最后的效果都是專業(yè)中介（經(jīng)紀代理人）幫助消費者（投保人）和生產(chǎn)者（保險公司）減少信息不對稱、降低交易成本、提高市場效率。這其中，居間、委托、咨詢的服務價值就體現(xiàn)為《保險法》意義上的傭金，即29號上的傭金、手續(xù)費（本文無說明均統(tǒng)用傭金概念）。
在現(xiàn)實中，保險行業(yè)傭金水平分產(chǎn)品類型會有很大的不同。就壽險或健康險而言，長期保險的特點是傭金前高后低，期繳新單首年高的能達到當年保費的100%甚至更多，而跟單傭金則低得多。公開資料顯示，這不是中國特色，域外成熟保險市場也是如此。比如，美國長期期繳壽險或健康險的首年手續(xù)費在40%-100%，續(xù)期手續(xù)費在1%-2%的水平，3年后不再提取手續(xù)費。再如德國有意外傷害險傭金首年大約在70%，我國香港特區(qū)可以達到80%甚至更高。就財險而言，以商業(yè)車險為例，手續(xù)費高至百分之二、三十，事實上突破30%也不鮮見。
在保險市場上，傭金實際上是保險產(chǎn)品價格的一部分。不管叫什么名義，不管資金流向是來自消費者，還是來自保險公司，最終都會成為消費者的保險支出，也就是受最基本的價格規(guī)律約束，那么，為什么要加以限制呢？我理解，理由只有一個，就是作為監(jiān)管的替代品——
市場運行離不開法治，否則各色亂象便會充斥其中。在保險傭金問題上，最令人擔心的莫過于傭金過高而服務不佳，或收了傭金卻欺騙消費者，對此，常識告訴我們，自應建立健全相應法律規(guī)則，或由監(jiān)管機構依法律查處，或由消費者通過法律途徑處理。但在我國市場保險行業(yè)初創(chuàng)的年代，包括九年前29號文出臺的時候，監(jiān)管規(guī)則尚不健全，監(jiān)管查處力量不足，訴訟途徑亦非常人所想。
于是，本來傭金水平只應作為監(jiān)管發(fā)現(xiàn)問題的信號，悄然變成某種政策目標。財稅主管部門規(guī)定稅前扣除比例，與現(xiàn)實中保險行業(yè)傭金水平有若干倍數(shù)的反差，原來減少基層復核工作、提高征管效率的意圖，不小心成為保險傭金調(diào)控政策的另一種形式。
問題已經(jīng)很清楚，那為什么問題到現(xiàn)在尤其突出呢？原因很簡單，就是我國保險市場正在發(fā)生的深刻變化，過去或許不是問題，或還能將就，可現(xiàn)在不行了。
一方面，壽險、健康險保險公司從巨頭獨大到間有新生，傳統(tǒng)巨頭有大量跟單收入均攤傭金，壓力不太大，新生的主要是新單，傭金壓力自然大。同時，“保險姓?！?，保險行業(yè)從四面出擊到回歸保障，壽險的期繳、長險都是價值轉型體現(xiàn)，以保險為名走理財型產(chǎn)品，獲客成本低，真正的保障型產(chǎn)品獲客成本高，扣除比例矛盾自然顯著。另一方面，財險市場化改革，大頭是車險的競爭，傭金水平上升也就不奇怪。
時移勢易，保險行業(yè)無論行業(yè)導向、監(jiān)管體制、法治環(huán)境還是行業(yè)本身的發(fā)展，都已與往時相異。陳年的傭金扣除問題被推到前臺，怎么辦？
三、出路
有三條路可供選擇，我們逐一分析。
第一條路，取消傭金扣除比例。按照現(xiàn)代治理理念，市場在資源配置中起決定性作用，政府則更好地發(fā)揮作用。正如前文所議，保險行業(yè)如果仍通過保險傭金施加比例的限制，在監(jiān)管政策上理由越來越缺乏。
真正值得進一步討論的是，假設沒有保險行業(yè)的明確限制政策，從稅收上要不要限制保險傭金扣除的比例？我查了二十個國家的稅收資料，沒有發(fā)現(xiàn)采用類似我國這樣的限制比例扣除政策。不過，如果聯(lián)系到我國企業(yè)所得稅法實踐中大量的金額比例限制方式，對保險傭金稅前扣除的限制，并不算保險稅收的特色，而是我國稅法規(guī)則的一個特點吧！
存在總有原因。不難想象，這主要是稽征便利的考量。在我們當前的稅收征管現(xiàn)實下，我以為，這樣的理由仍可成立——前提是不能與實際狀況過于懸殊，因為那樣的規(guī)則就不是體現(xiàn)征管效率的價值，而是逾越到細分行業(yè)的政策控制領域，甚是不宜。
第二條路，提高傭金扣除比例。在第一條路行不通的情況下，提高傭金扣除比例是最容易想到的方式。但是，這只能解決一小部分問題。
如果就高調(diào)整比例不太可能，比從10%、15%提升到50%、90%概率很小，因為，如果按高的來調(diào)，對低的似乎是種誘導，再高就相當于取消扣除比例，這是一個政策選擇，不會輕易改變。
如果調(diào)高比例，也不可能劃分太細，比如不大可能像原保監(jiān)會界定直接傭金那樣，就個人壽險業(yè)務區(qū)分繳費期、保險類型、繳費年份設置18個比例標準。這樣顯然跟當初29號文的簡化意圖相符，也確實不利于實踐操作。
如果就稍微調(diào)整一下比例，比如從10%到15%甚至20%，從15%到20%甚至25%，可以嗎？似乎可以解決財險的大部分問題，也能解決部分壽險、健康險企業(yè)的問題。但是這有一個重要漏洞，就是對長險業(yè)務而言，并不是每年都達到10%或15%的傭金比例的，它最大的特點是支出與收入確認時間上的錯配！所以，這一條路可以走，但還未觸及根本。
第三條路，不再將所有傭金費用化。根據(jù)傭金的受益期長短區(qū)別對待，短期的當年費用化扣除，長期的分期扣除。這個基本思路與國際上許多國家的稅務實踐是一致的，也與IFRS相符（無論是4號準則還是將施行的17號準則均有長險獲客成本的分攤規(guī)則）。從操作上，只要微調(diào)一下29號文第四條的表述，甚至由國家財稅主管部門作出解釋，就可以解決大問題。
原來29號文表述是：“四、企業(yè)已計入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等相關資產(chǎn)的手續(xù)費及傭金支出，應當通過折舊、攤銷等方式分期扣除，不得在發(fā)生當期直接扣除?！币话銖淖置鎭砝斫?，這里的分攤處理限于“相關資產(chǎn)”。那么，保險企業(yè)獲取一項新的長期保險合同，有沒有構成一項資產(chǎn)呢？
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條，企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等。條例對各項具體資產(chǎn)的定義，似乎無法將上述長期受益的傭金納入其中——除了《企業(yè)所得稅法》第十三條第（四）項“其他應當作為長期待攤費用的支出”，并進而適用條例第七十條，按不低于3年攤銷。以上技術路徑如能成立的話，理論上應是受益期，實際操作可以如960號文簡化成5年。那么，假定年化的傭金比例在10%上下，或許第二條路的比例調(diào)高只限于財險就可以了呢！當然，基層更習慣主管部門制發(fā)調(diào)整文件，規(guī)則清楚明白，便無須如此推理。
這個思路我以為最佳。
四、反思
世界上的事情，怎么都繞不開的，大體就是基本問題。在所得稅上，如何處理計算的分期和實際的跨期，如何處理稅法與會計的關系，就屬于基本問題?，F(xiàn)在，要回到基本問題的反思。
為什么大家習慣認為稅法上保險傭金一定得費用化處理？這體現(xiàn)了不同的思維方法，也反映了當前稅法規(guī)則的狀況。
從比較法的視角，各國所得稅法對支出的當期/遞延處理上都大致相似。從業(yè)務本質上，一項支出創(chuàng)造出單獨和獨立的資產(chǎn)（separateanddistinctasset），或者明確會帶來超出納稅年度的重大利益(futurebenefit)，就應作遞延處理，否則就在當期列支——無論是對納稅人有利還是不利。這是中性原則下稅法的基本問題。如上文討論的，受益期達10年、20年的長期保險合同，在初始前年的傭金占當年收入甚多、利益重大，將之在合同期內(nèi)作遞延獲客成本（DifferedAcquisitionCost），無疑更符合所得稅及會計的基本原理。其實，它是否如29號文要求的符合某一“資產(chǎn)”的定義，反而是次要的事了，至少那需要審視這個定義在稅收上有無實在意義（這個問題的具體探討或可借鑒美國INDOPCO案）。
將保險傭金一律費用化的處理，可能的問題就在于財稅主管部門沒有明確過，人們就習慣轉從會計制度體系中尋找更細節(jié)的規(guī)則——會計規(guī)則就這樣影響到稅法實施。
在我國的會計規(guī)則上，《企業(yè)會計準則第25號——原保險合同》第十七條明確，“保險人在取得原保險合同過程中發(fā)生的手續(xù)費、傭金，應當在發(fā)生時計入當期損益?！痹袊１O(jiān)會《關于實施<企業(yè)會計準則解釋第2號>有關事項的通知》（保監(jiān)發(fā)〔2009〕1號）規(guī)定，包括境內(nèi)、境外上市保險公司在內(nèi)的所有保險公司，編制年度境內(nèi)、境外財務報告時，遵循“保單獲取成本不遞延，計入當期損益”的會計政策。
值得注意的是，會計準則在對傭金一律作費用化處理的同時，仍通過準備金平滑包括傭金在內(nèi)的跨期項目處理，在傭金因素上看似減少的利潤，由于準備金的調(diào)整，而使得最終的會計利潤增加回沖，結果仍較合理。在國外的處理上，如果傭金本身是遞延處理的，在準備金上則不重復作平滑處理。
而在我國稅法上，一方面我們對傭金支出一律作費用化、并對超比例拉回調(diào)增，另一方面對非壽險、壽險及長期健康險的三類責任準備金，采認精算師或專業(yè)機構審核確認的數(shù)據(jù)，問題在于他們審核依據(jù)的行業(yè)規(guī)則是基于會計上傭金費用化的處理，相當于作了一次調(diào)增處理。因此，只簡單對超比例傭金調(diào)增所得，又在準備金項目上用了包含調(diào)增的數(shù)據(jù)，事實上會造成重復征稅。
換句話說，就是如果我們不假思索地認可會計規(guī)則，稅法在這一問題的解釋將明顯不合理，而且讓渡了不能讓渡的權力，既不是立法機關及其授權的國務院，又不是擁有稅法應用行政解釋權的財政部、稅務總局，而是行使會計行業(yè)監(jiān)管職能的機構（盡管也是財政部，但會計管理的政策目標、政策程序都與稅收不同）及保險行業(yè)監(jiān)管機構，他們出于會計信息披露需要制定的會計規(guī)則（包括保監(jiān)會出于統(tǒng)一境內(nèi)外上市保險公司對同一交易事項采用相同會計政策和會計估計的需要作出進一步明確），畢竟與稅法需要不一定相同。
嚴格說來，按照《稅收征管法》第二十條和《企業(yè)所得稅法》第二十一條，在計算應納稅額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。因此，從財稅主管部門的角度，只要有必要，完全可以按照所得稅法的立法目的，對長期保險傭金的計算作出更合理的具體解釋。
考慮協(xié)調(diào)稅務會計、減輕征納成本，稅法可有條件地參考適用會計規(guī)則。對計算所得的結果不符收入費用配比原理的會計規(guī)則，可以在明確稅法規(guī)則時予以忽略或修正。對包含對沖平滑機制的會計方法，可允許通過精算師的審核確認過程，達到稅法相要的狀態(tài)（如傭金支出與準備金的對應處理），稅收上作出相應認可，在納稅申報時作重新歸類，也能夠簡化納稅調(diào)整的工作。
一個觀念變化，或有天壤之別。
望保險傭金難題盡早得解，也期待我們稅法體系日益完善。
