一般納稅人甲企業(yè)于2016年11月30日以10,500萬元轉(zhuǎn)讓一處不動(dòng)產(chǎn)（教育性質(zhì)）給予一般納稅人乙企業(yè)，該不動(dòng)產(chǎn)于2011年6月30日以8,400萬元購(gòu)入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)評(píng)估核定轉(zhuǎn)讓價(jià)格為12,600萬元。甲企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式，增值稅發(fā)票如何開具？按哪個(gè)金額開具？如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？一個(gè)看似簡(jiǎn)單的問題，竟然引起不小的討論，本文對(duì)以上問題進(jìn)行了簡(jiǎn)要分析，以供參考。
一、該不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓增值稅如何征稅
首先要解決的是如何征稅，根據(jù)財(cái)稅2016【36】號(hào)及國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第14號(hào)《納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》第三條第(一)項(xiàng)規(guī)定“一般納稅人轉(zhuǎn)讓其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額?！币虼思灼髽I(yè)可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式進(jìn)行差額納稅。
根據(jù)《增值稅暫行條例》第七條規(guī)定“納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額”，同時(shí)財(cái)稅2016【36】號(hào)附件一《增值稅改營(yíng)業(yè)稅試點(diǎn)為實(shí)施辦法》第五章第四十四條規(guī)定“納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為價(jià)格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照下列順序確定銷售額：（一）按照納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定。（二）按照其他納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定。（三）按照組成計(jì)稅價(jià)格確定?！?/spanstyle="color:#ff0000;">
因此甲企業(yè)應(yīng)按稅務(wù)機(jī)關(guān)評(píng)估核定轉(zhuǎn)讓價(jià)格12,600萬元作為含稅計(jì)稅金額基礎(chǔ)，扣除購(gòu)置原價(jià)8,400萬后的余額4,200萬元換算成不含稅銷售額按5%繳納增值稅，即（12600-8400）/(1 5%)*5%=200萬元。
二、該不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓全額開票還是差額開票
該交易行為如何征稅沒有問題，但應(yīng)該全額開票還是差額開票大家爭(zhēng)論不休，為此專門查詢了關(guān)于差額征稅如何開票的一些文章，不少觀點(diǎn)均認(rèn)為應(yīng)該扣除購(gòu)置原價(jià)后的余額開具增值稅專用發(fā)票。如中國(guó)稅務(wù)報(bào)官微2016年6月9日《端午節(jié)福利粽：增值稅差額征稅發(fā)票怎么開？》（來源于深圳國(guó)稅納稅服務(wù)）一文特別提到轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)如何開發(fā)票“九、轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)：一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法差額征稅，通過增值稅發(fā)票管理新系統(tǒng)中差額征稅開票功能開具5%征收率的增值稅發(fā)票，錄入含稅銷售額（或含稅評(píng)估額）和扣除額，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和不含稅金額，備注欄自動(dòng)打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應(yīng)與其他應(yīng)稅行為混開；小規(guī)模納稅人銷售其取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)（不含個(gè)體工商戶銷售購(gòu)買的住房和其他個(gè)人銷售不動(dòng)產(chǎn)），通過增值稅發(fā)票管理新系統(tǒng)中差額征稅開票功能，依5%征收率開具增值稅普通發(fā)票或到國(guó)稅機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，錄入含稅銷售額（或含稅評(píng)估額）和扣除額，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和不含稅金額，備注欄自動(dòng)打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應(yīng)與其他應(yīng)稅行為混開”。上述文章說明轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)差額征稅，只能差額開具增值稅專用發(fā)票，不能全額開具增值稅專用發(fā)票，我們認(rèn)為這個(gè)觀點(diǎn)完全曲解了差額開票的相關(guān)規(guī)定。國(guó)家稅務(wù)總局公告2016[23]號(hào)《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》第四條第(二)項(xiàng)明確規(guī)定“按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開具增值稅發(fā)票的（財(cái)政部、稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外），納稅人自行開具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅發(fā)票時(shí)，通過新系統(tǒng)中差額征稅開票功能，錄入含稅銷售額（或含稅評(píng)估額）和扣除額，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和不含稅金額，備注欄自動(dòng)打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應(yīng)與其他應(yīng)稅行為混開?！痹撐募?guī)定非常明確，只有現(xiàn)行政策規(guī)定不得全額開具增值稅專用發(fā)票的（財(cái)政部、稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）適用差額征稅辦法的才需要差額開票。如財(cái)稅2016【47】《關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》規(guī)定“一般納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)，可以選擇差額納稅，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票?！币簿褪钦f如果沒有政策規(guī)定不能全額開具發(fā)票的適用差額征稅的情況下，均可以開具全額發(fā)票。國(guó)家稅務(wù)總局公告2016【14】號(hào)《納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》規(guī)定“一般納稅人轉(zhuǎn)讓其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計(jì)稅方法向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅?！蓖瑫r(shí)現(xiàn)行的其他值稅文件也沒有規(guī)定轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)差額征稅不得全額開具增值稅專用發(fā)票，因此該轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)行為應(yīng)全額開具增值稅專用發(fā)票。
三、該不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓按什么金額開具發(fā)票
確定可以全額開具增值稅專用發(fā)票后，大家對(duì)按轉(zhuǎn)讓價(jià)格還是計(jì)稅核定價(jià)格開具發(fā)票又產(chǎn)生了爭(zhēng)論。到底該開具多少金額呢？我們來看發(fā)票開具的相關(guān)規(guī)定，《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十條規(guī)定“銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)的單位和個(gè)人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)收取款項(xiàng)，收款方應(yīng)當(dāng)向付款方開具發(fā)票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發(fā)票。開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序，逐欄、全部聯(lián)次一次性如實(shí)開具，并加蓋單位財(cái)務(wù)印章或者發(fā)票專用章。任何單位和個(gè)人不得有下列虛開發(fā)票行為:(一)為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票;(二)讓他人為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票;(三)介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票?！奔磻?yīng)按合同價(jià)格如實(shí)開具發(fā)票，如按計(jì)稅核定價(jià)格開具，則會(huì)導(dǎo)致虛開發(fā)票，也就是說稅務(wù)部門只可以否定計(jì)稅價(jià)格，并不能否定交易。
四、該不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為財(cái)務(wù)處理
現(xiàn)有的政策包括財(cái)會(huì)[2012]13號(hào)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》和財(cái)辦會(huì)[2016]27號(hào)《關(guān)于征求<關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定（征求意見稿）>意見的函》，27號(hào)文中差額征稅的賬務(wù)處理規(guī)定“企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的賬務(wù)處理。按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的，應(yīng)當(dāng)按減少的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目），按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目”，根據(jù)該政策賬務(wù)處理如下：
1）甲企業(yè)按合同價(jià)格銷售收款：
借：銀行存款 10500
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅 500
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減） 400
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400
2）甲企業(yè)計(jì)稅價(jià)格超過合同價(jià)格繳納的增值稅，應(yīng)作為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本處理，其賬務(wù)處理如下：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100
貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅 100
