1.增加融資性售后回租的定義
融資性售后回租，是指承租方以融資為目的，將資產(chǎn)出售給從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該資產(chǎn)租回的業(yè)務(wù)活動(dòng)。
上述定義與《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)13號(hào)公告）的定義一致。
2.改變了融資性售后回租服務(wù)的計(jì)稅依據(jù)
經(jīng)中國(guó)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，以收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，以及對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷(xiāo)售額。
根據(jù)37號(hào)文規(guī)定，經(jīng)中國(guó)人民銀行、商務(wù)部、銀監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）扣除由出租方承擔(dān)的有形動(dòng)產(chǎn)的貸款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)的余額為銷(xiāo)售額。即銷(xiāo)售額中不得扣除有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金。
同時(shí)根據(jù)13號(hào)公告，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移。根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營(yíng)業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅。
也就是說(shuō)，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)不需要開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。這導(dǎo)致融資租賃公司拿不到進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，增值稅抵扣鏈條發(fā)生斷裂。同時(shí)，“營(yíng)改增”后，融資租賃公司的銷(xiāo)售額又包括本金，也就是存在重復(fù)征稅，從而導(dǎo)致融資租賃公司稅負(fù)大幅增加，該業(yè)務(wù)會(huì)出現(xiàn)全面虧損，企業(yè)將難以為繼。
針對(duì)上述問(wèn)題，106號(hào)文對(duì)融資性售后回租業(yè)務(wù)做出單獨(dú)規(guī)定，即融資性售后回租業(yè)務(wù)的銷(xiāo)售額為：收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，以及對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額。
由于售后回租業(yè)務(wù)，不存在安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)的扣除問(wèn)題，因此在扣除范圍中刪除了安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)。
同時(shí)由于債券利息與借款利息性質(zhì)一致，因此增加了出租人發(fā)行債券的利息可以扣除的規(guī)定。
3.明確融資性售后回租服務(wù)本金部分只能開(kāi)具普票
試點(diǎn)納稅人提供融資性售后回租服務(wù)，向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。
由于向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金可以差額扣除，出租方未繳納與本金有關(guān)的增值稅，則不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，即承租方不得重復(fù)抵扣本金部分進(jìn)項(xiàng)稅。因此出租方在收取價(jià)款開(kāi)具發(fā)票時(shí)，應(yīng)分別開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票和普通發(fā)票。
4.直租業(yè)務(wù)可扣除范圍作出調(diào)整
經(jīng)中國(guó)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的納稅人，提供除融資性售后回租以外的有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，以收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息、保險(xiǎn)費(fèi)、安裝費(fèi)和車(chē)輛購(gòu)置稅后的余額為銷(xiāo)售額。
由于直租業(yè)務(wù)由出租方購(gòu)買(mǎi)有形動(dòng)產(chǎn)，可以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，在確定銷(xiāo)售額的時(shí)候，應(yīng)該按包含本金部分交稅。
與財(cái)稅〔2013〕37號(hào)相比，對(duì)于直租業(yè)務(wù)可扣除范圍減少了關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅，筆者認(rèn)為原因主要是關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅已經(jīng)計(jì)入資產(chǎn)成本，并可以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，無(wú)需扣除。
5.明確法規(guī)執(zhí)行時(shí)間
上述規(guī)定自2013年8月1日起執(zhí)行。商務(wù)部授權(quán)的省級(jí)商務(wù)主管部門(mén)和國(guó)家經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)批準(zhǔn)的從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，2013年12月31日前注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，自2013年8月1日起，按照上述規(guī)定執(zhí)行；2014年1月1日以后注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，從達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)的次月起，按照上述規(guī)定執(zhí)行。
有關(guān)融資租賃及融資性售后回租銷(xiāo)售額的規(guī)定追溯至2013年8月1日起執(zhí)行。但商務(wù)部授權(quán)的省級(jí)商務(wù)主管部門(mén)和國(guó)家經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅就注冊(cè)資本有特殊規(guī)定。
6.差額征稅可扣除的有效憑證范圍
試點(diǎn)納稅人從全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的有效憑證。否則，不得扣除。
上述憑證是指：
（1）支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以發(fā)票為合法有效憑證。
（2）支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明。
（3）繳納的稅款，以完稅憑證為合法有效憑證。
（4）融資性售后回租服務(wù)中向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，以承租方開(kāi)具的發(fā)票為合法有效憑證。
（5）扣除政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)，以省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證。
（6）國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他憑證。
與財(cái)稅〔2013〕37號(hào)相比，增加融資性售后回租有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金、政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)可差額扣除的有效憑證規(guī)定，有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金為承租方開(kāi)具的普通發(fā)票，政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)為省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)。
但問(wèn)題是按照13號(hào)公告規(guī)定融資性售后回租行為，承租方銷(xiāo)售行為不屬于增值稅、營(yíng)業(yè)稅征收范圍，同時(shí)也不屬于企業(yè)所得稅收入范圍。那么承租方如何開(kāi)具發(fā)票？
針對(duì)此問(wèn)題，筆者建議在售后回租業(yè)務(wù)中，承租人開(kāi)出的發(fā)票應(yīng)定為零稅率，同時(shí)，出租人在收取本金時(shí)向承租人開(kāi)出的本金部分的發(fā)票也定為零稅率。希望此問(wèn)題能盡快得到總局的明確，方便稅企雙方操作，規(guī)范整個(gè)開(kāi)票流程。
