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| 特殊情況下預收款項收入的確認 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：868 |
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| 近日，河南省鄧州市國稅局接到納稅人關于預收款項收入確認的咨詢電話。納稅人說，企業(yè)近期銷售了一批大型機械設備，企業(yè)在銷售之前，已經(jīng)預收了企業(yè)貨款，銷貨合同明確規(guī)定，機械設備需要安裝和檢驗，安裝和檢驗符合合同要求后購方才能確認收貨。但安裝和檢驗需要一定的時間，大約在三個月左右。在這三個月內，銷貨方該不該在所得稅申報時確認收入？另外，關于預收款項，在收入確認方面還有什么特殊規(guī)定？ 大型設備銷售收入確認 《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，除《企業(yè)所得稅法》及其實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認，必須遵循權責發(fā)生制原則和實質重于形式原則。（一）企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現(xiàn)：1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。這是銷售收入確認的基本要求，預收款項的收入確認也需要滿足這些條件。 國稅函[2008]875號文件同時又規(guī)定，符合上述收入確認條件，采取下列商品銷售方式的，應按以下規(guī)定確認收入實現(xiàn)時間：1.銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入。2.銷售商品采取預收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入。3.銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入。 該企業(yè)咨詢的問題涉及了以上文件的兩個并列情形，第一種情況是采取預收款方式，且發(fā)出了貨物；第二種情況是銷售商品需要安裝和檢驗，但尚未驗收?？梢钥闯?，按第一種情況，企業(yè)應當確認收入，按第二種情況，企業(yè)不用確認收入。這似乎是一種兩難情況，但是深入分析，第一種情況規(guī)定的是普通條款，第二種情況規(guī)定的是特殊條款，特殊條款適用于特殊情況，該企業(yè)的收入確認符合特殊條款規(guī)定，就應當按特殊規(guī)定處理。另外，國稅函[2008]875號文件首先規(guī)定了收入確認的基本要求，在滿足收入確認基本要求的同時，才能根據(jù)商品銷售方式確認收入，很顯然，大型設備由于沒有驗收，企業(yè)沒有將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方，購貨方隨時可以不確認收貨，所以，不能根據(jù)簡單根據(jù)是否有預收款確認收入是否實現(xiàn)。也就是說，即使收了預收款項，發(fā)出了大型機械設備，也不用確認收入。 預收租金跨年度收入的確認 《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。 例如，某公司2009年12月一次性收取所屬租賃期為2010年度的租金500萬元，該500萬元應確認為2009年度收入還是確認為2010年收入？根據(jù)上述規(guī)定，該公司2009年12月一次性收取所屬租賃期為2010年度的租金500萬元，應按照簽訂的租賃合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)，即如果租賃合同約定的承租人應付租金的日期為2009年，則取得的2010年度的租金500萬元應確認為2009年的收入；如果租賃合同約定的承租人應付租金的日期為2010年，則取得的2010年度的租金500萬元應確認為2010年的收入。因為該項合同中規(guī)定的租賃期限并未跨年度，因此不適用在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入的規(guī)定，只能在2009年計入收入。 如果2009年12月收取的是2009年12月和2010年1月~11月的租金，則屬于交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，可根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。所以，同樣是預收租金，參照是否跨期，有不同的收入確認規(guī)定。 針對預收租金，納稅人應當高度關注合同或協(xié)議的重要性。實務操作中需要注意：（一）簽訂合同協(xié)議時需考慮稅收因素，在沒有風險的前提下，如果要均衡稅收負擔，保持財務處理與納稅結果的協(xié)調一致，可以簽訂與實際發(fā)生日期一致的跨期租金合同；（二）重視合同的規(guī)范化簽訂，以備稅務機關檢查，“口頭合同”以及條款不清的合同容易使企業(yè)在納稅檢查中處于不利境地；（三）款項收取與否不是確認收入的關鍵，只要合同有約定收款日期，無論約定收款期是否收到款，都要確認收入。 房地產(chǎn)企業(yè)預收款的收入確認 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現(xiàn)。關于預收款項，具體按以下規(guī)定確認：采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現(xiàn)。企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。 納稅人需要關注的是： （一）房地產(chǎn)預售取得的收入，可以視為房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入，作為計提業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費的基數(shù)；但開發(fā)產(chǎn)品完工會計核算轉銷售收入時，已作為計提基數(shù)的未完工開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入不得重復計提業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費。 （二）開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟利益。企業(yè)代有關部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內或由企業(yè)開具發(fā)票的，應按規(guī)定全部確認為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。 |
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