某稽查局在日常檢查中發(fā)現(xiàn)，某企業(yè)賬簿上有一筆記在營(yíng)業(yè)外收入科目下的“違約金”收入有些可疑，企業(yè)老板解釋說(shuō)，這是今年銷售給客戶一批毛紗，對(duì)方付款逾期后按同期貸款利率加收的“違約金”。稅務(wù)干部經(jīng)過(guò)核查判斷，認(rèn)為該筆違約金應(yīng)繳納增值稅，要求企業(yè)自糾補(bǔ)繳。企業(yè)會(huì)計(jì)人員不清楚，為何違約金收入還要繳稅？
據(jù)稅務(wù)人員查看購(gòu)銷合同發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)（甲方）與客戶（乙方）合同約定，甲方將價(jià)值100萬(wàn)元（不含增值稅）的毛紗銷售給乙方（甲乙雙方都為增值稅一般納稅人），甲方于合同簽訂后15日內(nèi)交付產(chǎn)品，乙方于合同簽訂后30日內(nèi)付款，如有一方違約，須向?qū)Ψ街Ц?萬(wàn)元違約金。后來(lái)乙方違約，甲方就在收取貨款時(shí)一并收取了這5萬(wàn)元。查閱企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿后，發(fā)現(xiàn)該筆業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄如下（單位，元，下同）：
銷售成立同時(shí)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票：
借：應(yīng)收賬款——乙公司1170000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170000。
收到貨款時(shí)：
借：銀行存款1220000
貸：應(yīng)收賬款——乙公司1170000
營(yíng)業(yè)外收入50000。
協(xié)查查證乙方的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：原材料——毛紗1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）170000
貸：應(yīng)付賬款——甲公司1170000。
支付匯款及違約金時(shí)：
借：應(yīng)付賬款——甲公司1170000
營(yíng)業(yè)外支出50000
貸：銀行存款1220000。
稅務(wù)人員認(rèn)為，5萬(wàn)元違約金應(yīng)與銷售收入一并計(jì)算繳納增值稅，收取的違約金一般視為含稅收入，應(yīng)將其換算為不含稅收入后，并入銷售額征收增值稅。甲方實(shí)際應(yīng)繳納增值稅1000000×17%＋50000÷（1＋17%）×17%＝177264.96（元），雙方準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)分錄如下：
甲方銷售成立時(shí)：
借：應(yīng)收賬款——乙公司1170000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170000。
甲方收到貨款時(shí)：
借：銀行存款1220000
貸：應(yīng)收賬款——乙公司1170000
營(yíng)業(yè)外收入42735.04
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）7264.96。
乙方銷售成立時(shí)：
借：原材料——毛紗1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）170000
貸：應(yīng)付賬款——甲公司1170000。
乙方支付匯款及違約金時(shí)：
借：應(yīng)付賬款——甲公司1170000
營(yíng)業(yè)外支出42735.04
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）7264.96
貸：銀行存款1220000。
同時(shí)，甲方可以將違約金單獨(dú)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，乙方可抵扣相應(yīng)稅額。
在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)中，一方因未按照約定履行義務(wù)，往往會(huì)付出一定代價(jià)，即支付違約金。越來(lái)越多的企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)開(kāi)始涉及違約金收入，如何判斷違約金到底要不要繳增值稅？最重要的依據(jù)是違約金是否符合銷售額的特征。增值稅暫行條例第六條將銷售額定義為：納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則對(duì)價(jià)外費(fèi)用則作了更詳細(xì)的解釋，列舉了包括違約金在內(nèi)的一系列價(jià)外收費(fèi)。上述案例中的違約金，符合價(jià)外費(fèi)用的定義特征，就應(yīng)當(dāng)與價(jià)款一起繳納增值稅。
那么，是不是所有的違約金都要繳納增值稅？當(dāng)然不是這樣的。違約金的表現(xiàn)形式有很多，是否屬于價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)分析其是否依“價(jià)”而生。增值稅的價(jià)外費(fèi)用屬于整個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中購(gòu)銷環(huán)節(jié)的重要組成部分，是依附于購(gòu)銷業(yè)務(wù)的完成而存在的，通常表現(xiàn)形式有延期付款利息、賠償金等。如果違約金不依附于增值稅應(yīng)稅業(yè)務(wù)而獨(dú)立存在，就不屬于增值稅的價(jià)外費(fèi)用。例如，A企業(yè)與B企業(yè)簽訂商品購(gòu)銷業(yè)務(wù)，合同約定A企業(yè)支付給B企業(yè)定金10萬(wàn)元，B企業(yè)在約定3個(gè)月時(shí)間內(nèi)向A企業(yè)交付毛紗20噸，A企業(yè)轉(zhuǎn)賬支付B企業(yè)10萬(wàn)元定金。由于各種原因，A企業(yè)與B企業(yè)協(xié)商取消了購(gòu)銷合同，10萬(wàn)元?jiǎng)t作為違約金由B企業(yè)同時(shí)沒(méi)收。在上述案例中，雙方雖然簽訂商品購(gòu)銷合同，但實(shí)際購(gòu)銷業(yè)務(wù)并未發(fā)生，收取的違約金并未依附于增值稅應(yīng)稅行為。因此，該項(xiàng)違約金并不屬于增值稅價(jià)外費(fèi)用中的違約金，不應(yīng)征增值稅。除此之外，企業(yè)因管理需求按照既定的內(nèi)部制度對(duì)職工進(jìn)行罰款的行為，不涉及增值稅應(yīng)稅貨物、勞務(wù)或服務(wù)的，也不屬于增值稅價(jià)外費(fèi)用范圍。例如，某企業(yè)為加強(qiáng)內(nèi)部管理，制定內(nèi)部職工管理制度，對(duì)違反制度的職工進(jìn)行經(jīng)濟(jì)罰款等，這類收入就無(wú)需繳納增值稅。
符合條件的違約金，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間如何確認(rèn)？增值稅暫行條例第十九條對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有著明確規(guī)定，按照該規(guī)定予以細(xì)化后，筆者認(rèn)為對(duì)于確認(rèn)為增值稅價(jià)外費(fèi)用的逾期付款利息，按收訖逾期付款利息的當(dāng)天確認(rèn)價(jià)外費(fèi)用的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間；對(duì)于違反經(jīng)濟(jì)合同的銷售方向購(gòu)貨方收取的賠償金，為收訖款項(xiàng)或者取得索取款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。同時(shí)，對(duì)確認(rèn)為增值稅價(jià)外費(fèi)用的逾期付款利息或賠償金，可單獨(dú)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。 |
