|
|
|
|
| 粉煤灰稅收政策分析與問題探討 |
| 發(fā)布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數(shù)：545 |
| |
| 粉煤灰是燃煤電廠排出的主要固體廢物。在稅收上，關(guān)于粉煤灰的政策在執(zhí)行過程中一直存在著較大爭議。筆者在給電力企業(yè)服務(wù)的多年里，也一直關(guān)注著粉煤灰各項政策的變化，希望在此與大家共同溝通與交流。 一、粉煤灰基礎(chǔ)知識介紹 1、粉煤灰的形成 煤粉在爐膛中呈懸浮狀態(tài)燃燒，燃煤中的絕大部分可燃物都能在爐內(nèi)燒盡，而煤粉中的不燃物(主要為灰分)大量混雜在高溫?zé)煔庵?。這些不燃物因受到高溫作用而部分熔融。同時由于其表面張力的作用，形成大量細(xì)小的球形顆粒。在鍋爐尾部引風(fēng)機(jī)的抽氣作用下，含有大量灰分的煙氣流向爐尾。隨著煙氣溫度的降低，一部分熔融的細(xì)粒因受到一定程度的急冷呈玻璃體狀態(tài)，從而具有較高的潛在活性。在引風(fēng)機(jī)將煙氣排入大氣之前，上述這些細(xì)小的球形顆粒，經(jīng)過除塵器，被分離、收集，即為粉煤灰。 2、粉煤灰的產(chǎn)品 相關(guān)資料中介紹：粉煤灰中一般含50％一80％的空心玻璃微珠，其細(xì)度為0.3-200µm，其中小于5µm的占粉煤灰總量的20％。從粉煤灰中經(jīng)分選出的空心微珠按其相對密度可分為沉珠和漂珠兩種，相對密度大于1的稱為沉珠：相對密度小于1的稱為漂珠。沉珠與漂珠相比具有壁厚、容重大、強(qiáng)度高、耐磨性較好等特點。 總結(jié)一下，從電廠收集的粉煤灰稱為原灰，經(jīng)過分選裝置，可分選出微珠，微珠再按密度劃分為沉珠和漂珠。 3、粉煤灰的用途 目前粉煤灰可應(yīng)用于墻體材料、建筑建材材料、水泥生產(chǎn)、混凝土和砂漿、筑路、回填等領(lǐng)域。一些精加工的產(chǎn)品還出口到韓國、日本、蘇丹等國外。對于電廠來說，充分利用粉煤灰，能有效緩解電廠灰場的壓力，延長電廠灰場的使用壽命，同時也節(jié)省了排灰系統(tǒng)設(shè)備的維護(hù)費用，既能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益，又能起到環(huán)保作用。 二、粉煤灰的增值稅政策 07年以前，很多從事粉煤灰生產(chǎn)的企業(yè)享受增值稅即征即退政策，但07年以后該項優(yōu)惠政策停止執(zhí)行，在此我們先分析一下停止執(zhí)行的原因。 原先執(zhí)行的稅收優(yōu)惠，政策依據(jù)主要是《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策問題的通知》（財稅[2001]198號）文件。該文件規(guī)定：在生產(chǎn)原料中摻有不少于30%的煤矸石、石煤、粉煤灰、燒煤鍋爐的爐底渣(不包括高爐水渣)及其他廢渣生產(chǎn)的水泥，可以實行增值稅即征即退的政策。該政策規(guī)定的可享受增值稅即征即退優(yōu)惠的產(chǎn)品，是指建材產(chǎn)品或水泥等，但在當(dāng)時，很多企業(yè)依據(jù)該政策，以及《資源綜合利用目錄（2003年修訂）》第9條的規(guī)定：利用煤矸石、鋁釩石、石煤、粉煤灰（渣）、硼尾礦粉、鍋爐爐渣、冶煉廢渣、化工廢渣及其他固體廢棄物、生活垃圾、建筑垃圾以及江河（渠）道淤泥、淤沙生產(chǎn)的建材產(chǎn)品、電瓷產(chǎn)品、肥料、土壤改良劑、凈水劑、作物栽培劑；以及利用粉煤灰生產(chǎn)的漂珠、微珠、氧化鋁。將粉煤灰微珠認(rèn)定為建材產(chǎn)品，從而享受增值稅即征即退優(yōu)惠；而在當(dāng)時，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對政策的把握也存在差異。 直到2007年初，《國家稅務(wù)總局關(guān)于粉煤灰（渣）征收增值稅問題的批復(fù)》（國稅函[2007]158號）政策的出臺，才使得有關(guān)粉煤灰增值稅優(yōu)惠政策問題得以落實。國稅函[2007]158號文明確規(guī)定：粉煤灰（渣）是煤炭燃燒后的殘留物，可以用作部分建材產(chǎn)品的生產(chǎn)原料，屬于廢渣產(chǎn)品，不屬于建材產(chǎn)品。納稅人生產(chǎn)銷售的粉煤灰（渣）不屬于《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于對部分資源綜合利用產(chǎn)品免征增值稅的通知》（財稅[1995]44號）規(guī)定的免征增值稅產(chǎn)品的范圍，也不屬于《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整農(nóng)業(yè)產(chǎn)品增值稅稅率和若干項目征免增值稅的通知》（財稅字[1994]4號）規(guī)定的按照簡易辦法征收增值稅產(chǎn)品的范圍。對納稅人生產(chǎn)銷售的粉煤灰（渣）應(yīng)當(dāng)按照增值稅適用稅率征收增值稅，不得免征增值稅，也不得按照簡易辦法征收增值稅。此文件發(fā)布以后，原實行粉煤灰增值稅即征即退優(yōu)惠政策的企業(yè)，均無法再繼續(xù)享受了。 目前，關(guān)于銷售粉煤灰的增值稅政策，尚無任何優(yōu)惠出臺。 新的關(guān)于資源綜合利用政策《關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財稅[2008]156號）第一條規(guī)定：對銷售下列自產(chǎn)貨物實行免征增值稅政策：……（四）生產(chǎn)原料中摻兌廢渣比例不低于30%的特定建材產(chǎn)品。特定建材產(chǎn)品，是指磚（不含燒結(jié)普通磚）、砌塊、陶粒、墻板、管材、混凝土、砂漿、道路井蓋、道路護(hù)欄、防火材料、耐火材料、保溫材料、礦（巖）棉。 該文后附《享受增值稅優(yōu)惠政策的廢渣目錄》注明“粉煤灰屬于其他廢渣”。因此，粉煤灰屬于生產(chǎn)建材產(chǎn)品的原材料，不屬于建材產(chǎn)品，不能享受增值稅稅收優(yōu)惠。 但目前也有很多企業(yè)想進(jìn)一步申請，希望總局將粉煤灰認(rèn)定為建材產(chǎn)品，對此筆者認(rèn)為，存在申請被總局采納的可能性。因為，目前粉煤灰的主要產(chǎn)品是微珠，而不是原灰，微珠并不屬于上述稅收政策規(guī)定的特定建材產(chǎn)品范圍，而是處在一種中間狀態(tài)，可以做為混凝土凝固劑。根據(jù)《資源綜合利用目錄（2003年修訂）》的名詞解釋：建材產(chǎn)品：包括水泥、水泥添加劑、水泥速凝劑、磚、加氣混凝土、砌塊、陶粒、墻板、管材、混凝土、砂漿、道路井蓋、路面磚、道路護(hù)欄、馬路磚及護(hù)坡磚、防火材料、保溫和耐火材料、輕質(zhì)新型建材、復(fù)合材料、裝飾材料、礦（巖）棉以及混凝土添加劑等化學(xué)建材產(chǎn)品。因此，微珠是否能申請列為建材產(chǎn)品，需要總局進(jìn)一步發(fā)文明確，企業(yè)可以積極爭取。 三、粉煤灰的企業(yè)所得稅政策 利用粉煤灰生產(chǎn)的商品粉煤灰可以享受企業(yè)所得稅上減按90%計入收入的稅收優(yōu)惠政策。 新稅法對此有明確的規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第33條規(guī)定：企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時減計收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第99條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三十三條所稱減計收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。前款所稱原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。 此后下發(fā)的《財政部 國家稅務(wù)總局 國家發(fā)展改革委關(guān)于公布資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）的通知》（財稅[2008]117號）規(guī)定：《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）》，已經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，現(xiàn)予以公布，自2008年1月1日起施行。2004年1月12日國家發(fā)展改革委、財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的《資源綜合利用目錄（2003年修訂）》同時廢止。根據(jù)上述稅收政策可以看出，利用粉煤灰生產(chǎn)的商品粉煤灰屬于《目錄》規(guī)定范圍，相關(guān)企業(yè)可以享受收入減計10%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。 在流程上，符合條件的企業(yè)要想享受此項企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，還需先行認(rèn)定。根據(jù)《關(guān)于印發(fā)〈國家鼓勵的資源綜合利用認(rèn)定管理辦法〉的通知》（發(fā)改環(huán)資[2006]1864號）和《關(guān)于印發(fā)〈山東省資源綜合利用認(rèn)定實施細(xì)則〉的通知》（魯經(jīng)貿(mào)循字[2008]247號）的相關(guān)規(guī)定：經(jīng)認(rèn)定的生產(chǎn)資源綜合利用產(chǎn)品或采用資源綜合利用工藝和技術(shù)的企業(yè)，按國家和省有關(guān)規(guī)定申請享受稅收、運行等優(yōu)惠政策。 就目前來說，有關(guān)粉煤灰的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，政策明確，流程也明確，但在實際執(zhí)行過程中卻存在著很多的爭議。 首先是關(guān)于商品粉煤灰認(rèn)定的爭議。 什么是商品粉煤灰呢？稅收上沒有明確規(guī)定，筆者查遍相關(guān)資料也未找到統(tǒng)一的定義，僅在《北京市關(guān)于加強(qiáng)商品粉煤灰使用管理工作的通知》（京建材[2000] 318號）上有相關(guān)定義：商品粉煤灰是指經(jīng)分選或再加工后，達(dá)到國家標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定，用于各類混凝土中的I、Ⅱ級粉煤灰。北京市認(rèn)為，商品粉煤灰不是直接從除塵器下收集到的原灰，而是經(jīng)過分選或再加工，并達(dá)到一定行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的。由此可知，微珠、漂珠都屬于商品粉煤灰。但因“商品粉煤灰”是新名詞，很多企業(yè)在08年銷售時，對外開具發(fā)票上的品名絕大多數(shù)為“粉煤灰”，對此在申請享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策時，就需要企業(yè)提供證明資料，并加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通。 其次是證明所售產(chǎn)品屬于商品粉煤灰的爭議。 企業(yè)若要在匯算清繳時享受收入減計10%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，需要得到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。如何證明企業(yè)銷售的產(chǎn)品屬于商品粉煤灰呢？目前，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行新稅法及相關(guān)政策時沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，對政策的把握也是因人而異。有的稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)提供資料來證明其銷售的粉煤灰屬于商品粉煤灰而不是原灰；有的稅務(wù)機(jī)關(guān)則要求企業(yè)到經(jīng)貿(mào)委取得產(chǎn)品符合條件的證明，但經(jīng)貿(mào)委只做資源綜合利用認(rèn)定，不開證明。 處于兩難之中的企業(yè)該如何處理呢？筆者認(rèn)為，在尚未出臺明確政策之前，企業(yè)可以視不同情況來進(jìn)行爭?。?nbsp; 1、企業(yè)未做資源綜合利用認(rèn)定或原做過認(rèn)定未重新辦理 符合稅收上資源綜合利用優(yōu)惠政策的企業(yè)，未做認(rèn)定應(yīng)按照規(guī)定程序到經(jīng)貿(mào)部門去辦理認(rèn)定手續(xù)；原已做過認(rèn)定的企業(yè)，根據(jù)《關(guān)于資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠管理問題的通知》（國稅函[2009]185號）規(guī)定：2008年1月1日之前經(jīng)資源綜合利用主管部門認(rèn)定取得《資源綜合利用認(rèn)定證書》的企業(yè)，應(yīng)按本通知第二條、第三條的規(guī)定，重新辦理認(rèn)定并取得《資源綜合利用認(rèn)定證書》，方可申請享受資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠。 這時，企業(yè)在辦理認(rèn)定時，就不要簡單的將產(chǎn)品認(rèn)定為“粉煤灰”，而應(yīng)盡量認(rèn)定為“商品粉煤灰”或者認(rèn)定為“微珠、漂珠”等高品質(zhì)商品。 2、08年已重新認(rèn)定，且仍將產(chǎn)品認(rèn)定為“粉煤灰”的企業(yè) 可依據(jù)相關(guān)質(zhì)量檢驗報告來證明所售產(chǎn)品符合商品粉煤灰的標(biāo)準(zhǔn)，并積極地與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，爭取享受優(yōu)惠政策。 進(jìn)一步提醒，在09年以后，企業(yè)在銷售時要對發(fā)票的開具名稱和相關(guān)的出庫單加以規(guī)范，以避免上述的稅企爭議。 四、電廠無償向用灰單位提供粉煤灰問題 雖然粉煤灰有眾多經(jīng)濟(jì)用途，但對于新建電廠來說，因地處偏僻地區(qū)，交通運輸不便，電廠周圍尚無企業(yè)提供進(jìn)一步加工銷售業(yè)務(wù)。新建電廠的粉煤灰處理通常采取由用灰單位無償運走的方式。對于這種由用灰單位無償使用的情況，電廠是否應(yīng)視同銷售計征增值稅和企業(yè)所得稅呢？這一問題成為目前稅企爭議的熱點。 原因在于國家曾出臺多項照顧性政策，允許其他單位無償使用粉煤灰。照顧性政策的出臺，主要是考慮到粉煤灰畢竟是電廠產(chǎn)生的固體廢物，如果電廠本身不能對其進(jìn)行綜合利用，長期堆積只能造成環(huán)境污染，且清理也需要支付大量的費用。如《關(guān)于印發(fā)〈粉煤灰綜合利用管理辦法〉的通知》（國經(jīng)貿(mào)節(jié)[1994]14號）第9條規(guī)定：排灰單位對用灰單位從指定取灰點自行裝運粉煤灰不得收費或變相收費，并為取灰提供方便。第19條規(guī)定：違反本辦法第九條，對排灰單位或有關(guān)單位向用灰單位從指定取灰點自行裝運粉煤灰收費或變相收費的，沒收其收費所得，并視情節(jié)輕重處以1—5倍的罰款?！渡綎|省資源綜合利用條例》（山東省第九屆人民代表大會常務(wù)委員會第二十次會議通過）第21條也對此作了規(guī)定：廢物排放單位對其排放的廢物應(yīng)當(dāng)積極進(jìn)行綜合利用。不能進(jìn)行綜合利用的，應(yīng)當(dāng)支持其他單位利用。廢物排放單位對其排放的未經(jīng)加工的工業(yè)固體廢物，不得向廢物利用單位收取費用。 但就目前來說，形式發(fā)生了變化，在科技發(fā)展的推動下，粉煤灰經(jīng)過處理可以轉(zhuǎn)變成產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的商品；國家稅務(wù)總局也與時俱進(jìn)的出臺了國稅函[2007]158號文，其中規(guī)定：對納稅人生產(chǎn)銷售的粉煤灰（渣）應(yīng)當(dāng)按照增值稅適用稅率征收增值稅，不得免征增值稅，也不得按照簡易辦法征收增值稅。據(jù)此，稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時，都將此問題做為電廠的主要問題，目前稅企主要爭議在于，有些電廠本身確實沒有用灰的條件，那么原有國家的照顧政策全不執(zhí)行了嗎？政策中為“生產(chǎn)銷售的粉煤灰”，何為“生產(chǎn)銷售”呢？對于企業(yè)從電廠購入粉煤灰進(jìn)一步加工后銷售肯定是生產(chǎn)銷售，但對于電廠來說，粉煤灰是生產(chǎn)過程中的廢物，是否可定義為“生產(chǎn)銷售”，目前沒有定論。 對于這一稅企爭議，目前的解決方法是，有的稅務(wù)機(jī)關(guān)采取一定的折中原則，即：如果無償讓非關(guān)聯(lián)企業(yè)運走，不認(rèn)為是視同銷售；如果無償讓關(guān)聯(lián)企業(yè)運走，則認(rèn)為視同銷售，如電廠不能確定銷售價格，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行核定；其他有償出售的情況都屬于銷售行為。 筆者認(rèn)為，這種折中原則可以說是合情不合理。 合情在于，考慮到如果有較大的經(jīng)濟(jì)效益，電廠不會讓非關(guān)聯(lián)企業(yè)無償拉走，只會讓關(guān)聯(lián)企業(yè)得到利益，所以這種方法可在一定程度上有效規(guī)避稅收損失。 不合理在于，稅法有關(guān)關(guān)聯(lián)交易的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為“獨立交易原則”。《企業(yè)所得稅法》第41條規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整?！镀髽I(yè)所得稅實施條例》第110條對此的解釋為：企業(yè)所得稅法第四十一條所稱獨立交易原則，是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來遵循的原則。按此原則，關(guān)聯(lián)方定價要參照無關(guān)聯(lián)方，而上述折中原則涉及到的關(guān)聯(lián)方定價，就沒有按照“獨立交易原則”來執(zhí)行。國家稅務(wù)總局公告2011年第32號 國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人無償贈送粉煤灰征收增值稅問題的公告 |
|
|
|
|
|
