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| 減免的增值稅會(huì)計(jì)處理案例分析 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：751 |
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| 《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號(hào)）文件第一條規(guī)定：“企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。本條所稱財(cái)政性資金，是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。”上文為何只要求將直接減免的增值稅作為企業(yè)收入而沒有將其它直接減免的稅款納入呢？我們?cè)囃ㄟ^若干舉例來闡明。例1：A演藝有限公司在越南舉辦音樂交響會(huì)，收取演出收入5000萬元，發(fā)生相應(yīng)支出3000萬。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人金融商品買賣等營業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕111號(hào)）文件第三條規(guī)定：“對(duì)中華人民共和國境內(nèi)單位或者個(gè)人在中華人民共和國境外提供建筑業(yè)勞務(wù)暫免征收營業(yè)稅。”假設(shè)將直接減免的營業(yè)稅款作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入處理，則會(huì)計(jì)處理如下：（1）借：銀行存款5000萬貸：主營業(yè)務(wù)收入5000萬（2）借：主營業(yè)務(wù)成本3000萬貸：銀行存款等科目3000萬（3）借：營業(yè)稅金及附加150萬貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅150萬（4）借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅150萬貸：營業(yè)外收入-政府補(bǔ)助150萬經(jīng)上述會(huì)計(jì)處理后的此筆業(yè)務(wù)應(yīng)納稅所得額：5000-3000-150+150=2000萬元。如果不對(duì)直接減免的營業(yè)稅款作政府補(bǔ)助收入處理，則只需做（1）、（2）項(xiàng)會(huì)計(jì)分錄，應(yīng)納稅所得額依然為2000萬元。某糧食企業(yè)為增值稅一般納稅人，某月收購糧食開具農(nóng)產(chǎn)品收購憑證，金額為100萬元。當(dāng)月，部分用于銷售，開具增值稅專用發(fā)票，不含稅銷售收入為110萬元；部分用于救災(zāi)救濟(jì)糧，金額為10萬元，免征增值稅。相關(guān)成本根據(jù)銷售收入所占比例劃分。增值稅稅率為13%，企業(yè)所得稅稅率為25%。1、 購進(jìn)時(shí)：借：庫存商品 87 應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）13貸：銀行存款 1002、 銷售時(shí)：借：銀行存款 134.3貸：主營業(yè)務(wù)收入—銷售用糧 110 --救災(zāi)救濟(jì)糧 10 應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 14.3首先，假定企業(yè)沒有享受直接減免的增值稅額，在這筆業(yè)務(wù)中，救災(zāi)救濟(jì)糧業(yè)務(wù)需要計(jì)提多少銷項(xiàng)稅額？當(dāng)然是按照企業(yè)在救災(zāi)救濟(jì)糧方面取得的全部價(jià)款，按照含稅價(jià)進(jìn)行價(jià)稅分離，收入為8.85萬元，銷項(xiàng)稅額為1.15萬元；其次，由于企業(yè)享受了直接減免，這1.15萬元銷項(xiàng)稅額無需上繳給國家，也就是企業(yè)在救災(zāi)救濟(jì)糧方面獲取的全部價(jià)款，都可以確認(rèn)為收入，因此企業(yè)實(shí)際應(yīng)在會(huì)計(jì)上確認(rèn)商品銷售收入10萬元。再次，鑒于財(cái)稅[2008]151號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)享受的直接減免的增值稅1.15萬元，應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。這里151號(hào)文件僅確定了一個(gè)基本原則：直接減免的增值稅作為應(yīng)稅的財(cái)政性資金，屬于收入總額。最后，截止目前為止，對(duì)于直接減免的增值稅（應(yīng)稅財(cái)政性資金），具體屬于企業(yè)所得稅上哪種收入項(xiàng)目，沒有文件進(jìn)行明確。而根據(jù)財(cái)稅[2010]148號(hào)文件的規(guī)定，稅務(wù)上未明確的，在符合稅務(wù)原則的前提下，可以按照會(huì)計(jì)規(guī)定的處理進(jìn)行稅務(wù)處理。企業(yè)享受的1.15萬元直接減免的增值稅，在會(huì)計(jì)上已經(jīng)確認(rèn)為商品銷售收入，因此，可以將該項(xiàng)收入，列在收入明細(xì)表的“銷售貨物”一行中，無需進(jìn)行收入項(xiàng)目之間的調(diào)減和調(diào)增（除非該企業(yè)的主營業(yè)務(wù)中沒有銷售貨物一項(xiàng)），即：稅務(wù)上無需對(duì)直接減免的增值稅做納稅調(diào)整處理，按照會(huì)計(jì)口徑填列即可。3、 免稅轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)：借：主營業(yè)務(wù)成本—救災(zāi)救濟(jì)糧 1.08貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 1.084、 結(jié)轉(zhuǎn)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本—銷售用糧 79.75 --救災(zāi)救濟(jì)糧 7.25貸：庫存商品 875、 本期應(yīng)納增值稅：14.3-13+1.08=2.38（萬元）6、 應(yīng)納企業(yè)所得稅：（110+10-1.08-87）*25%=7.98對(duì)于直接減免的增值稅的會(huì)計(jì)處理，會(huì)計(jì)規(guī)定很早就已經(jīng)明確了：《財(cái)政部關(guān)于減免和返還流轉(zhuǎn)稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定的通知》（財(cái)會(huì)字[1995]6號(hào)）：“對(duì)于直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“補(bǔ)貼收入”科目。”也就是說，直接減免增值稅的，進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)均正常核算，銷項(xiàng)大于進(jìn)項(xiàng)的部分通過借記“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目轉(zhuǎn)平，記入“補(bǔ)貼收入”。但此規(guī)定決不是指免征增值稅的產(chǎn)品，而是針對(duì)特定事項(xiàng)的單獨(dú)減免規(guī)定，比如《關(guān)于調(diào)整農(nóng)業(yè)產(chǎn)品增值稅稅率和若干項(xiàng)目征免增值稅的通知》（財(cái)稅字[1994]4號(hào)）規(guī)定的“下列貨物在1995年底以前免征增值稅”等等，這是特定歷史時(shí)期的特殊規(guī)定。對(duì)于增值稅暫行條例和實(shí)施細(xì)則及其他稅收法規(guī)中規(guī)定的免稅產(chǎn)品，根本就不存在應(yīng)納增值稅，又何來直接減免增值稅？一方面，這些產(chǎn)品根本就沒有適用稅率，何來銷售稅額？另一方面，這些產(chǎn)品根本就不能開具增值稅專用發(fā)票，又何來進(jìn)項(xiàng)稅額？企業(yè)所得稅法第七條 收入總額中的下列收入為不征稅收入： ...（三）國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十六條：企業(yè)所得稅法第七條第（三）項(xiàng)所稱國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途的財(cái)政性資金。配套文件財(cái)稅[2008]151號(hào)規(guī)定：“企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。”這里是指計(jì)入收入總額，不是說計(jì)入應(yīng)納稅所得額。緊接著第二條“對(duì)企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。”于是，滿足條件的財(cái)政性資金作為不征稅收入從應(yīng)納稅所得額中減除，最后，說明這個(gè)財(cái)政性資金包括“政府及其有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收”。 |
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