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| 營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生與會計(jì)收入確認(rèn)在時間上的差異分析 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：755 |
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| 會計(jì)收入確認(rèn)實(shí)際上是指收入在什么時候入賬、核算，并在利潤表上反映，營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間確認(rèn)以會計(jì)收入確認(rèn)為基礎(chǔ)，但兩者之間又有著明顯差異，正確掌握好營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，對于準(zhǔn)確申報(bào)繳納營業(yè)稅，及時履行納稅義務(wù)有著十分重要作用?！ ∫弧⒖偟牟町愒瓌t 《營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定：營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定進(jìn)一步進(jìn)行明確：收訖營業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)；取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。 會計(jì)準(zhǔn)則對收入確認(rèn)：《收入》、《建造合同》和《租賃》三個企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，根據(jù)銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡企業(yè)使用權(quán)、建造合同、租賃等分別規(guī)定了收入的確認(rèn)原則。一般而言，收入只有在經(jīng)濟(jì)利益很可能流入從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加或負(fù)債減少，經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠計(jì)量時才能予以確認(rèn)，體現(xiàn)了會計(jì)核算謹(jǐn)慎性質(zhì)量要求。 二、具體的差異分析 ?。ㄒ唬╆P(guān)于應(yīng)稅勞務(wù)納稅義務(wù)發(fā)生時間及會計(jì)收入確認(rèn) 關(guān)于一般勞務(wù)收入確認(rèn)（不包括建筑業(yè)），企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號《收入》分兩種情況進(jìn)行處理：一是企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入，在資產(chǎn)負(fù)債表日按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入。完工百分比法確定提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度有：已完工作的測量、已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例、已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例三種。提供勞務(wù)收入總額按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定（合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外）；二是企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入，體現(xiàn)會計(jì)核算謹(jǐn)慎性質(zhì)量要求。 營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間確認(rèn)，則必須根據(jù)《暫行條例》第十二條規(guī)定和《實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定執(zhí)行。具體分析一下，對于“應(yīng)稅行為完成后收取的款項(xiàng)”，會計(jì)和稅法上同時確認(rèn)收入和營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，沒有差異。而對于“應(yīng)稅行為發(fā)生過程中收取的款項(xiàng)、書面合同確定的付款日期已到、未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的而應(yīng)稅行為已完成的”三種情況，會計(jì)和稅法就有明顯差異：會計(jì)核算中，按照《收入》中規(guī)定，視具體情況采用完工百分比法部分確認(rèn)收入或按會計(jì)核算謹(jǐn)慎性質(zhì)量要求不確認(rèn)收入；稅法上，不論會計(jì)上如何核算，都要確認(rèn)營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，計(jì)算繳納營業(yè)稅?！ τ趹?yīng)稅行為未發(fā)生，合同也未明確付款日期的預(yù)收款處理：《暫行條例》未明確規(guī)定，屬于條例中第十二條規(guī)定的“國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定”。財(cái)稅[2003]16號文件規(guī)定：“單位和個人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)和商譽(yù)時，向?qū)Ψ绞杖〉念A(yù)收性質(zhì)的價(jià)款（包括預(yù)收款、預(yù)付款、預(yù)存費(fèi)用、預(yù)收定金等，下同），其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間以按照財(cái)務(wù)會計(jì)制度的規(guī)定，該項(xiàng)預(yù)收性質(zhì)的價(jià)款被確認(rèn)為收入的時間為準(zhǔn)。”會計(jì)和稅法上沒有差異?！ 。ǘ╆P(guān)于建筑業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時間及會計(jì)收入確認(rèn) 建筑業(yè)收入確認(rèn)，會計(jì)上處理適用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15號《建造合同》，其收入的確認(rèn)與一般勞務(wù)收入的確認(rèn)原則基本一致，在具體業(yè)務(wù)處理上更為具體，也分兩種情況進(jìn)行處理：一是在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入；同時，按照合同預(yù)計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費(fèi)用。企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法：累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例、實(shí)際測定的完工進(jìn)度。二是建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用；合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，除適用《暫行條例》第十二條和《實(shí)施細(xì)則》第二十四條一般規(guī)定外，《實(shí)施細(xì)則》第二十五條還對預(yù)收款和自建行為營業(yè)稅進(jìn)行規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天；納稅人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人的，其自建行為的納稅義務(wù)發(fā)生時間為不動產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天；納稅人發(fā)生所稱自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時間。 納稅人在計(jì)算繳納建筑業(yè)營業(yè)稅時，對于“應(yīng)稅行為發(fā)生過程中收取的款項(xiàng)、書面合同確定的付款日期已到、未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的而應(yīng)稅行為已完成的”三種情況，在會計(jì)核算中，按照《建造合同》中規(guī)定，視具體情況采用完工百分比法部分確認(rèn)收入或按會計(jì)核算謹(jǐn)慎性質(zhì)量要求不確認(rèn)收入；稅法上，則不論會計(jì)上如何核算，都要確認(rèn)營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，計(jì)算繳納營業(yè)稅。而對于預(yù)收款和稅法規(guī)定的自建行為，會計(jì)上不確認(rèn)收入，稅法上則按規(guī)定確認(rèn)計(jì)稅依據(jù)。 關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的計(jì)算，除適用《暫行條例》第五條第一款營業(yè)額一般規(guī)定，即：納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。還有幾項(xiàng)特別規(guī)定：（1）《暫行條例》第五條第四款：納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額；（2）《實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定（混合銷售）外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款；由此可見，納稅人從事裝飾勞務(wù)，其營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)執(zhí)行《暫行條例》第五條規(guī)定，其營業(yè)額只應(yīng)包括其提供建筑勞務(wù)收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，不包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價(jià)款在內(nèi)。（3）關(guān)于混合銷售行為，《實(shí)施細(xì)則》第七條進(jìn)行規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為以及財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額?！ 。ㄈ╆P(guān)于讓渡資產(chǎn)使用權(quán)（租賃）納稅義務(wù)發(fā)生時間及會計(jì)收入確認(rèn) 會計(jì)準(zhǔn)則《收入》中，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入僅包括：（1）利息收入，是指他人使用本企業(yè)現(xiàn)金收取的利息收入；（2）使用費(fèi)收入，是指他人使用本企業(yè)的無形資產(chǎn)等而形成的使用費(fèi)收入。收入確認(rèn)必須同時滿足兩個條件：一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，這是會計(jì)上任何交易均應(yīng)遵循的一項(xiàng)重要原則，企業(yè)應(yīng)根據(jù)對方的信譽(yù)情況、當(dāng)年的效益情況以及雙方就結(jié)算方式、付款期限等達(dá)成的協(xié)議等方面進(jìn)行判斷，如果企業(yè)估計(jì)收入收回的可能性不大，就不應(yīng)確認(rèn)收入；二是收入的金額能夠可靠地計(jì)量。利息收入金額按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實(shí)際利率計(jì)算確定，使用費(fèi)收入金額按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時間和方法計(jì)算確定?！ ∑髽I(yè)對外出租資產(chǎn)收取的租金等收入，則適用準(zhǔn)則第21號《租賃》，分為融資租賃和經(jīng)營租賃。（1）融資租賃收入確認(rèn)，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，同時記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額、初始直接費(fèi)用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分配。（2）經(jīng)營租賃收入確認(rèn)，《租賃》第二十六條規(guī)定：對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法?！ ∽尪少Y產(chǎn)使用權(quán)收入（租賃）營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，除適用《暫行條例》第十二條和《實(shí)施細(xì)則》第二十四條一般規(guī)定，即“應(yīng)稅行為發(fā)生過程中收取的款項(xiàng)、書面合同確定的付款日期已到、未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的而應(yīng)稅行為已完成的”，不論會計(jì)上如何核算，是否確認(rèn)收入，稅法上都要確認(rèn)營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，計(jì)算繳納營業(yè)稅。還有幾項(xiàng)特別規(guī)定：（1）貸款業(yè)務(wù)，自2003年1月1日起至2008年12月31日，金融企業(yè)發(fā)放的貸款逾期（含展期）90天尚未收回的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人取得利息收入權(quán)利的當(dāng)天；原有的應(yīng)收未收貸款利息逾期90天以上的，該筆貸款新發(fā)生的應(yīng)收未收利息，其納稅義務(wù)發(fā)生時間均為實(shí)際收到利息的當(dāng)天。（2）金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)：納稅義務(wù)發(fā)生時間為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移之日。以上三種情況，會計(jì)收入確認(rèn)和計(jì)稅依據(jù)確認(rèn)基本一致，都體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。（3）納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天?！ 。ㄋ模╆P(guān)于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)納稅義務(wù)發(fā)生時間及會計(jì)收入確認(rèn) 會計(jì)上收入確認(rèn)，應(yīng)按會計(jì)準(zhǔn)則第14號《收入》第四條規(guī)定，銷售商品收入應(yīng)同時滿足五個條件：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；三是收入的金額能夠可靠地計(jì)量；四是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；五是相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，適用《暫行條例》第十二條和《實(shí)施細(xì)則》第二十四條一般規(guī)定；對預(yù)收款收入，按《實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定執(zhí)行：納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采取方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。即納稅有收取轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)款項(xiàng)，包括預(yù)收款，以及書面合同確定的付款日期已到、未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的而應(yīng)稅行為已完成（土地使用權(quán)或者不動產(chǎn)所有權(quán)已轉(zhuǎn)移），不論會計(jì)上如何核算，稅法上，都要確認(rèn)營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，計(jì)算繳納營業(yè)稅。 勞務(wù)收入的稅收制度與會計(jì)制度規(guī)定差異分析 營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間也可籌劃 準(zhǔn)確把握營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間 營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間確認(rèn)原則分析 建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)和扣繳義務(wù)時間新變化 金融企業(yè)營業(yè)稅政策六大變化 建筑業(yè)營業(yè)稅政策變化解讀 跨期收入如何計(jì)征營業(yè)稅、所得稅 |
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