設(shè)計(jì)服務(wù)，包括工業(yè)設(shè)計(jì)、造型設(shè)計(jì)、服裝設(shè)計(jì)、環(huán)境設(shè)計(jì)、平面設(shè)計(jì)、包裝設(shè)計(jì)、動(dòng)漫設(shè)計(jì)、展示設(shè)計(jì)、網(wǎng)站設(shè)計(jì)、機(jī)械設(shè)計(jì)、工程設(shè)計(jì)和創(chuàng)意策劃等。根據(jù)上述文件規(guī)定，香港公司為A公司提供的設(shè)計(jì)服務(wù)屬于“營(yíng)改增”范圍內(nèi)“文化創(chuàng)意服務(wù)”中的“機(jī)械設(shè)計(jì)服務(wù)”。雖然設(shè)計(jì)服務(wù)發(fā)生在香港地區(qū)，但因設(shè)計(jì)服務(wù)的接受方在內(nèi)地，所以屬于在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)，是“營(yíng)改增”的范圍，“營(yíng)改增”后提供的服務(wù)要繳納增值稅。
以納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間確定繳什么稅
其次，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在北京等8省市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2012〕71號(hào)）規(guī)定，北京市應(yīng)當(dāng)于2012年9月1日完成新舊稅制轉(zhuǎn)換，即進(jìn)行“營(yíng)改增”，在北京地區(qū)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營(yíng)業(yè)稅。而香港公司向A公司提供設(shè)計(jì)服務(wù)的合同又跨越“營(yíng)改增”期間，那么，應(yīng)該如何判斷是繳納營(yíng)業(yè)稅還是增值稅呢？
《稅收規(guī)范性文件制定管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令2010年第20號(hào)）第十三條規(guī)定：“稅收規(guī)范性文件不得溯及既往，但為了更好地保護(hù)稅務(wù)行政相對(duì)人權(quán)利和利益而作的特別規(guī)定除外。”因此，對(duì)于“營(yíng)改增”之前提供的服務(wù)仍然要繳納營(yíng)業(yè)稅，對(duì)于“營(yíng)改增”后提供的服務(wù)要繳納增值稅。
但企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，其業(yè)務(wù)的發(fā)生和現(xiàn)金結(jié)算的時(shí)間往往并不完全一致。如案例中的情況，在2012年8月5日完成基本設(shè)計(jì)部分，而2013年2月才準(zhǔn)備收款。這種情況下是以收款還是提供服務(wù)來(lái)判定業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)間？考慮這一問(wèn)題的關(guān)鍵，是應(yīng)以納稅人承擔(dān)納稅義務(wù)的時(shí)間來(lái)確定。營(yíng)業(yè)稅暫行條例第十二條規(guī)定：“營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”
依照營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則條例解釋?zhuān)沼櫊I(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過(guò)程中或者完成后收取的款項(xiàng)。取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書(shū)面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。
財(cái)稅〔2011〕111號(hào)文件第四十一條規(guī)定：“增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。其中收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)，指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)；取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。對(duì)于納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。納稅人發(fā)生視同提供應(yīng)稅服務(wù)的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。”
這與營(yíng)業(yè)稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定是一致的。因此，對(duì)于試點(diǎn)納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)存在跨越“營(yíng)改增”期間（有形動(dòng)產(chǎn)租賃除外）的，應(yīng)以提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天來(lái)確定應(yīng)納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅。即以納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)之日；或者提供應(yīng)稅服務(wù)的書(shū)面合同確定的付款之日；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，以應(yīng)稅服務(wù)完成之日確認(rèn)納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間。需要注意兩點(diǎn)，一是收到款項(xiàng)是提供服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到的款項(xiàng)，未提供服務(wù)前收到預(yù)收款時(shí)不確認(rèn)為納稅義務(wù)發(fā)生（有形動(dòng)產(chǎn)租賃除外）。二是為了保證國(guó)家的財(cái)政收入的及時(shí)性，對(duì)于提供服務(wù)收到款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)兩個(gè)納稅義務(wù)的確認(rèn)條件，是采取孰先原則確定納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間。因此，對(duì)于香港公司向A公司提供的設(shè)計(jì)勞務(wù)，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間應(yīng)為提供應(yīng)稅服務(wù)完成之日，而不是現(xiàn)在實(shí)際收款之日。其中，基本設(shè)計(jì)服務(wù)2012年9月1日之前完成繳納營(yíng)業(yè)稅，詳細(xì)設(shè)計(jì)完成于2012年9月1日之后繳納增值稅。
接受服務(wù)方負(fù)有代扣代繳義務(wù)
營(yíng)業(yè)稅暫行條例規(guī)定：“中華人民共和國(guó)境外的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒(méi)有代理人的，以受讓方或者購(gòu)買(mǎi)方為扣繳義務(wù)人。營(yíng)業(yè)稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。”
“營(yíng)改增”試點(diǎn)辦法規(guī)定：“中華人民共和國(guó)境外（以下稱(chēng)境外）的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其代理人為增值稅扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒(méi)有代理人的，以接受方為增值稅扣繳義務(wù)人。增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。”
根據(jù)上述營(yíng)業(yè)稅暫行條例和“營(yíng)改增”試點(diǎn)辦法的規(guī)定，香港公司為A公司提供的設(shè)計(jì)服務(wù)，因在境內(nèi)沒(méi)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)和代理人，并且營(yíng)業(yè)稅和增值稅政策中一致規(guī)定扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間，所以作為應(yīng)稅服務(wù)的接受方A公司在基本設(shè)計(jì)完成后負(fù)有代扣代繳營(yíng)業(yè)稅義務(wù)，在詳細(xì)設(shè)計(jì)完成后負(fù)有代扣代繳增值稅義務(wù)。
