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| 企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除實(shí)務(wù)提示 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：758 |
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| 轉(zhuǎn)眼又到歲末，有的企業(yè)會計(jì)同仁已著手準(zhǔn)備年終會計(jì)決算，有的企業(yè)會計(jì)同仁已開始準(zhǔn)備年度企業(yè)所得稅匯算清繳相關(guān)資料。筆者在此就企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除實(shí)務(wù)過種中的重要問題略作提示。 一、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的扣除范圍 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第六十三號）第八條對資產(chǎn)損失的扣除作了原則性的規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的損失支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第512號） 第三十二條列舉了資產(chǎn)損失的一般范圍：“企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。” 《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]57號）進(jìn)一步明確了資產(chǎn)損失的范圍：是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中實(shí)際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)損失，包括現(xiàn)金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權(quán)投資損失，固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。 此外，《國家稅務(wù)總局辦公廳關(guān)于中國移動通信集團(tuán)公司有關(guān)涉稅訴求問題的函》（國稅辦函[2010]535號）在答復(fù)中國移動通信集團(tuán)公司時，還明確：企業(yè)發(fā)生的無形資產(chǎn)損失真實(shí)存在，損失金額可以準(zhǔn)確計(jì)量，報經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審批、認(rèn)定后，可以在企業(yè)所得稅前扣除。 綜上，我們可以看出，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中實(shí)際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的上述資產(chǎn)損失都是可以申請?jiān)谟?jì)算企業(yè)所得稅時申報扣除的。 二、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的扣除認(rèn)定 我們通常所談?wù)摰馁Y產(chǎn)損失，可能包括直接損失與間接損失、處置損失與減值損失、主觀損失與客觀損失等，而可以在計(jì)算企業(yè)所得稅時稅前扣除的資產(chǎn)損失是有明確的認(rèn)定條件的。 《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]57號）對現(xiàn)金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權(quán)投資損失，固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失一一做出了界定，不符合列舉條件的或超過規(guī)定金額的部分是不允許在企業(yè)所得稅前扣除的。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法>的通知》（國稅發(fā)[2009]88號）還進(jìn)一步明確了現(xiàn)金等貨幣資產(chǎn)損失、非貨幣資產(chǎn)損失（包括存貨損失、固定資產(chǎn)損失、在建工程損失、生物資產(chǎn)損失等）、投資損失（包括債權(quán)性投資損失和股權(quán)<權(quán)益>性投資損失）認(rèn)定的具體要求。 筆者提醒業(yè)內(nèi)同仁，若企業(yè)發(fā)生了上述資產(chǎn)損失，要注意及時收集、整理、準(zhǔn)備與該項(xiàng)資產(chǎn)損失有關(guān)的證據(jù)，包括：具有法律效力的外部證據(jù)和特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)。這是資產(chǎn)損失認(rèn)定環(huán)節(jié)必需的舉證資料，用以證明資產(chǎn)損失發(fā)生的真實(shí)性、合理性、相關(guān)性。 三、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的計(jì)算方式 根據(jù)《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的有關(guān)規(guī)定，一般企業(yè)只有已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的資產(chǎn)損失才可以申請扣除。企業(yè)按現(xiàn)行會計(jì)制度的規(guī)定對應(yīng)收賬項(xiàng)、存貨、固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等計(jì)提的減值準(zhǔn)備則不允許直接在稅前扣除，需先做納稅調(diào)增處理。 目前，我國僅允許部分特殊行業(yè)（如金融、保險等行業(yè)）的企業(yè)可以先按規(guī)定計(jì)提準(zhǔn)備金扣除，實(shí)際發(fā)生資產(chǎn)損失時，先沖減已稅前扣除的準(zhǔn)備金，不足部分按實(shí)扣除。例如： 1、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]64號）規(guī)定，政策性銀行、商業(yè)銀行、財(cái)務(wù)公司和城鄉(xiāng)信用社等國家允許從事貸款業(yè)務(wù)的金融企業(yè)提取的貸款損失準(zhǔn)備可以按規(guī)定扣除。即以“本年末準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備的貸款資產(chǎn)余額×1%－截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備余額”計(jì)算確定準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備扣除額或納稅調(diào)增額。需要注意的是，金融企業(yè)的委托貸款、代理貸款、國債投資、應(yīng)收股利、上交央行準(zhǔn)備金、以及金融企業(yè)剝離的債權(quán)和股權(quán)、應(yīng)收財(cái)政貼息、央行款項(xiàng)等不承擔(dān)風(fēng)險和損失的資產(chǎn)，不得提取貸款損失準(zhǔn)備在稅前扣除。 《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]99號）規(guī)定，金融企業(yè)根據(jù)《貸款風(fēng)險分類指導(dǎo)原則》（銀發(fā)[2001]416號），對其涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款進(jìn)行風(fēng)險分類后，按照以下比例計(jì)提的貸款損失專項(xiàng)準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除：（一）關(guān)注類貸款，計(jì)提比例為2%；（二）次級類貸款，計(jì)提比例為25%；（三）可疑類貸款，計(jì)提比例為50%；（四）損失類貸款，計(jì)提比例為100%.需要注意的是除規(guī)定的涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款以外的貸款以外，計(jì)提的貸款損失專項(xiàng)準(zhǔn)備金比率仍為1%. 2、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)有關(guān)準(zhǔn)備金稅前扣除問題的通知》（財(cái)稅[2009]62號）規(guī)定，中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)可按照不超過當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1%的比例計(jì)提擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除。中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)可按照不超過當(dāng)年擔(dān)保費(fèi)收入50%的比例計(jì)提未到期責(zé)任準(zhǔn)備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時將上年度計(jì)提的未到期責(zé)任準(zhǔn)備余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入。 3、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中國銀聯(lián)股份有限公司特別風(fēng)險準(zhǔn)備金稅前扣除問題的通知》（財(cái)稅[2010]25號）規(guī)定，中國銀聯(lián)股份有限公司提取的特別風(fēng)險準(zhǔn)備金，按納稅年度末可能承擔(dān)風(fēng)險和損失的銀行卡跨行交易清算總額×0.1‰－上年末已在稅前扣除的特別風(fēng)險準(zhǔn)備金余額計(jì)算扣除。但計(jì)算提取的特別風(fēng)險準(zhǔn)備金余額未超過注冊資本20%，可據(jù)實(shí)在稅前扣除；超過注冊資本的20%的部分不得在稅前扣除。 4、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于保險公司準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]48號）規(guī)定，保險公司按規(guī)定提取的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金、未決賠款準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在稅前扣除。 《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于保險公司提取農(nóng)業(yè)巨災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（財(cái)稅[2009]110號）規(guī)定，保險公司經(jīng)營中央財(cái)政和地方財(cái)政保費(fèi)補(bǔ)貼的種植業(yè)險種（以下簡稱補(bǔ)貼險種）的，按不超過補(bǔ)貼險種當(dāng)年保費(fèi)收入25%的比例計(jì)提的巨災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。具體計(jì)算公式如下：本年度扣除的巨災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金＝本年度保費(fèi)收入×25%－上年度已在稅前扣除的巨災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金結(jié)存余額。 四、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的審批管理 《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]88號）將企業(yè)實(shí)際發(fā)生的資產(chǎn)損失按稅務(wù)管理方式分為自行計(jì)算扣除的資產(chǎn)損失和須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失。 對于企業(yè)發(fā)生的下列資產(chǎn)損失，由企業(yè)自行計(jì)算扣除： ?。ㄒ唬┢髽I(yè)在正常經(jīng)營管理活動中因銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、存貨發(fā)生的資產(chǎn)損失； ?。ǘ┢髽I(yè)各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗； ?。ㄈ┢髽I(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常報廢清理的損失； ?。ㄋ模┢髽I(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失； ?。ㄎ澹┢髽I(yè)按照有關(guān)規(guī)定通過證券交易場所、銀行間市場買賣債券、股票、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失； （六）其他經(jīng)國家稅務(wù)總局確認(rèn)不需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的其他資產(chǎn)損失。 由此，我們可以看出企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失如果是在正常的商業(yè)交易過程中產(chǎn)生的，或是因資產(chǎn)使用年限屆滿處置產(chǎn)生的，或是企業(yè)在經(jīng)營過程中的正常損耗產(chǎn)生的，一般是不需要由稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的，企業(yè)自行計(jì)算即可申報扣除。 而對于上述以外的資產(chǎn)損失，則屬于需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除。 若企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，凡無法準(zhǔn)確辨別是否屬于自行計(jì)算扣除的資產(chǎn)損失，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出審批申請。 五、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的審批期限 企業(yè)的會計(jì)同仁務(wù)必清楚《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]88號）關(guān)于審批期限的要求，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，須經(jīng)有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的，應(yīng)在規(guī)定時間內(nèi)按程序及時申報和審批。稅務(wù)機(jī)關(guān)受理企業(yè)當(dāng)年的資產(chǎn)損失審批申請的截止日為本年度終了后第45日。企業(yè)因特殊原因不能按時申請審批的，經(jīng)負(fù)責(zé)審批的稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可適當(dāng)延期申請。 負(fù)責(zé)審批的稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除審批申請即報即批。作出審批決定的時限為： ?。ㄒ唬┯墒〖壎悇?wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)審批的，自受理之日起30個工作日內(nèi)； ?。ǘ┯墒〖壱韵露悇?wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)審批的，其審批時限由省級稅務(wù)機(jī)關(guān)確定，但審批時限最長不得超過省級稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)審批的時限。 因情況復(fù)雜需要核實(shí)，在規(guī)定期限內(nèi)不能作出審批決定的，經(jīng)本級稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，可以適當(dāng)延長期限，但延期期限不得超過30天。同時，應(yīng)將延長期限的理由告知申請人。 六、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的審批機(jī)關(guān) 《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]88號）第六條規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除不實(shí)行層層審批，企業(yè)可直接向有權(quán)審批稅務(wù)機(jī)關(guān)申請。稅務(wù)機(jī)關(guān)審批權(quán)限如下： ?。ㄒ唬┢髽I(yè)因國務(wù)院決定事項(xiàng)所形成的資產(chǎn)損失，由國家稅務(wù)總局規(guī)定資產(chǎn)損失的具體審批事項(xiàng)后，報省級稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)審批。 ?。ǘ┢渌Y產(chǎn)損失按屬地審批的原則，由企業(yè)所在地管轄的省級稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)損失金額大小、證據(jù)涉及地區(qū)等因素，適當(dāng)劃分審批權(quán)限。 ?。ㄈ┢髽I(yè)捆綁資產(chǎn)所發(fā)生的損失，由企業(yè)總機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)審批。 此外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法>的通知》（國稅發(fā)[2008]28號）第三十七條規(guī)定：分支機(jī)構(gòu)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失，應(yīng)由分支機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核并出具證明后，再由總機(jī)構(gòu)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報扣除。 七、企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的其它規(guī)定 根據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]88號）規(guī)定，一般情況下，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)在按稅收規(guī)定實(shí)際確認(rèn)或者實(shí)際發(fā)生的當(dāng)年申報扣除，不得提前或延后扣除。因各類原因?qū)е沦Y產(chǎn)損失未能在發(fā)生當(dāng)年準(zhǔn)確計(jì)算并按期扣除的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可追補(bǔ)確認(rèn)在損失發(fā)生的年度稅前扣除，并相應(yīng)調(diào)整該資產(chǎn)損失發(fā)生年度的應(yīng)納所得稅額。調(diào)整后計(jì)算的多繳稅額，應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定予以退稅，或者抵頂企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅款。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以前年度未扣除資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]772號）規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補(bǔ)確認(rèn)的損失后如出現(xiàn)虧損，首先應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，然后按彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅稅款，并按前款辦法進(jìn)行稅務(wù)處理。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函[2010]148號）第三條第二款規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補(bǔ)確認(rèn)的損失后如出現(xiàn)虧損，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，并填報企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表四“彌補(bǔ)虧損明細(xì)表”對應(yīng)虧損年度的相應(yīng)行次。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資損失所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第6號）規(guī)定，企業(yè)對外進(jìn)行權(quán)益性（以下簡稱股權(quán)）投資所發(fā)生的損失，在經(jīng)確認(rèn)的損失發(fā)生年度，作為企業(yè)損失在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時一次性扣除。 本規(guī)定發(fā)布以前，企業(yè)發(fā)生的尚未處理的股權(quán)投資損失，按照本規(guī)定，準(zhǔn)予在2010年度一次性扣除。 企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，類型或許不盡相同，原因或許千差萬別，金額或許大小不等，時間或許有前有后……，企業(yè)會計(jì)同仁在辦理資產(chǎn)損失稅前扣除實(shí)務(wù)過程中一定要嚴(yán)格遵循現(xiàn)行的有關(guān)稅收規(guī)定，盡量要爭取企業(yè)內(nèi)部同仁的配合、支持，務(wù)必要主管稅務(wù)機(jī)關(guān)保持溝通、協(xié)調(diào)，確保資產(chǎn)損失依法、及時、準(zhǔn)確的申報扣除。 |
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