|
|
|
|
| 探討：收款方與開票方不一致下的進(jìn)項稅抵扣 |
| 發(fā)布時間：2017/1/5 來源： 閱讀次數(shù)：1060 |
| |
| 2012年吉林省大安市東方風(fēng)電公司購進(jìn)設(shè)備并取得增值稅專用發(fā)票，但根據(jù)《三方抵債協(xié)議》將大部分貨款支付給了銷貨方（開票方）的債權(quán)人。大安市國稅局稽查局依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)〔1995〕192號）第一條第三款“購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費用的對象。納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進(jìn)項稅額，否則不予抵扣”，認(rèn)為款項的收款方須與開票方一致才能抵扣進(jìn)項稅額，從而確定東方風(fēng)電該筆進(jìn)項抵扣違規(guī)，追繳了其少繳的稅款及滯納金463萬元。 整個案例的核心是稽查局所依據(jù)的192號文第一條第三款。但是，將收款方須與開票方一致作為進(jìn)項稅額抵扣的先決條件，是否能夠成立？這樣的規(guī)定是否過于武斷和缺乏合理性？下文將從法理和實踐兩個角度進(jìn)行分析。 一、進(jìn)項稅額抵扣的法理分析 ?。ㄒ唬┒愂辗ㄒ?guī)關(guān)于進(jìn)項稅額抵扣的規(guī)定 1、《增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則 《條例》是增值稅中層級和效力最高的法規(guī)，其中涉及抵扣的規(guī)定是第九條和第十條：第九條是從取得的增值稅扣稅憑證合規(guī)性的角度，對進(jìn)項稅額抵扣做出規(guī)定；第十條列舉了幾類不得抵扣進(jìn)項稅額的項目，如用于非增值稅應(yīng)稅項目、用于集體福利的項目等?！稐l例》及其實施細(xì)則并未從資金流向的角度對進(jìn)項稅額抵扣提出要求。 2、《發(fā)票管理辦法》及國稅發(fā)〔1996〕210號 《發(fā)票管理辦法》及國稅發(fā)〔1996〕210號（國家稅務(wù)總局轉(zhuǎn)發(fā)《最高人民法院關(guān)于適用〈全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》的通知）中，明確虛開增值稅專用發(fā)票進(jìn)項稅額一定不能抵扣，列舉了在沒有實質(zhì)經(jīng)營活動以及雖然存在實質(zhì)交易但開具發(fā)票的金額、數(shù)量不實、或讓他人代開等虛開增值稅專用發(fā)票的行為。以上規(guī)定并未將交易雙方的資金流向作為納稅人抵扣增值稅進(jìn)項的必要條件，反而可理解為從實際經(jīng)營活動出發(fā)，如交易雙方按照合同約定進(jìn)行了真實交易，在不構(gòu)成虛開增值稅專業(yè)發(fā)票的前提下，購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)方可進(jìn)行進(jìn)項稅抵扣。 現(xiàn)行的稅收法規(guī)中，除192號文之外，無其他文件從交易的資金流方面對進(jìn)項稅額的抵扣進(jìn)行規(guī)定。192號文作為上世紀(jì)90年代出臺的稅收規(guī)范性文件，片面的強(qiáng)調(diào)了“形式重于商業(yè)交易的實質(zhì)”，擴(kuò)大了關(guān)于進(jìn)項稅抵扣規(guī)范的解釋范圍。 （二）增值稅實行逐環(huán)節(jié)征稅和扣稅的鏈條式管理 增值稅在逐環(huán)節(jié)征稅的同時，還實行逐環(huán)節(jié)扣稅。各環(huán)節(jié)的經(jīng)營者作為納稅人本身實際上并沒有承擔(dān)增值稅稅款，稅款由最終消費者承擔(dān)。增值稅稅負(fù)具有逐環(huán)節(jié)向前轉(zhuǎn)移的特點。 如果收款方與開票方不一致，如上述案例中東方風(fēng)電將款項支付給銷貨方（開票方）的債權(quán)人，只是資金流向的不同形式，并不影響增值稅鏈條的完整性，國家沒有因此損失增值稅稅收。相反，大安國稅稽查局依據(jù)192號文第一條第三款認(rèn)定東方風(fēng)電違規(guī)抵扣進(jìn)項并要求補(bǔ)稅，人為地掐斷了增值稅鏈條，增加了納稅人稅負(fù)。 二、從實踐和合理性角度分析 192號文發(fā)布于1995年，時至今日，社會、經(jīng)濟(jì)環(huán)境已發(fā)生巨大變化，收款方與開票方必須一致的規(guī)定已不合時宜。該形式是理想化的商業(yè)模式，只有在簡單經(jīng)濟(jì)的貿(mào)易方式下才會存在，資金、貨物和票據(jù)所有要素都是點對點的流轉(zhuǎn)。基于信用體系的市場經(jīng)濟(jì)中，貿(mào)易方式存在多樣性，資金流和支付方式也存在多種形式，例如： 實際收款方可以是開具抵扣憑證的銷售方，也可以是銷售方的債權(quán)人； 若銷售方是分公司，則收款方可能是其總公司； 購買方交易完成后不付款，全部掛賬處理，這筆交易的進(jìn)項稅依舊可以抵扣，如果按照債權(quán)人或法院的要求，將債權(quán)轉(zhuǎn)給另一方，根據(jù)進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出的相關(guān)規(guī)定，購買方無需做進(jìn)項轉(zhuǎn)出。 總而言之，在目前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，再強(qiáng)調(diào)這樣絕對的資金流點對點的形式，會影響企業(yè)的經(jīng)營活動，也是不符合社會發(fā)展現(xiàn)實的，這不應(yīng)是稅收政策的出發(fā)點。此外，在一項交易的經(jīng)濟(jì)行為中，不同的資金流形式并不能阻斷雙方完全履行了既定的合同權(quán)利義務(wù)關(guān)系的事實，即不能否定其商業(yè)實質(zhì)，在滿足了一定條件后，如非虛開增值稅專用發(fā)票、抵扣憑證符合要求等，應(yīng)該允許不同資金流形式下的進(jìn)項稅額抵扣。 三、意見與建議 國稅發(fā)〔1995〕192號第一條第三款規(guī)定，款項的收款方須與開票方保持一致后，相關(guān)進(jìn)項稅額才能抵扣，實質(zhì)上是從資金流向的角度對進(jìn)項稅額抵扣做出了規(guī)定，擴(kuò)大了解釋范圍，且在目前的實踐中嚴(yán)重缺乏合理性。因此，建議國家稅務(wù)總局將192號文第一條第三款廢止，或者重新規(guī)定一個合理的進(jìn)項稅抵扣規(guī)則。 在該條款沒有廢止或修改以前，稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查部門可能仍以“資金流一致，才能抵扣進(jìn)項”的觀點，作為執(zhí)法的依據(jù)。企業(yè)如果因此而面臨補(bǔ)繳稅款和滯納金的情形，應(yīng)該做好充分的溝通，從貿(mào)易模式、商業(yè)實質(zhì)、未虛開增值稅專用發(fā)票等方面據(jù)理力爭。 |
|
|
|
|
|
