摘要 實施“營改增”后 ,有些企業(yè)由于原有的有形動產(chǎn)的進項稅額無法抵扣、稅率提高、人工成本不準抵扣等原因可能使很多“營改增”企業(yè)初期稅負明顯增加。本文結合企業(yè)發(fā)展需要和資產(chǎn)更新改造,就企業(yè)處置原有的有形動產(chǎn)的納稅籌劃進行分析。 關鍵詞 “營改增”;有形動產(chǎn);納稅籌劃 依據(jù)現(xiàn)行增值稅抵扣政策,“營改增”企業(yè)原有的有形動產(chǎn),其進項稅額不能抵扣,但若要處置這些資產(chǎn),如果采取銷售方式,可以按3%的稅率減按2%計算交納增值稅;如果進行租賃,則適用簡易征收方法即3%的稅率。而新購建的有形動產(chǎn),一般以17%的稅率計算進項稅額進行增值稅抵扣。以2%與3%的稅率處置有形動產(chǎn),與17%的稅率購置有形動產(chǎn)中間存在一個很大的稅差,會吸引“營改增”企業(yè)通過不同方式在有形動產(chǎn)的合理安排中獲得一些稅收效益。 為正確引導“營改增”企業(yè)有形動產(chǎn)的合理安排,筆者對有形動產(chǎn)處置劃分了四種方式,即:賣舊買新、租舊買新、租舊租新和以舊換新。以下結合案例分析四種處置方式下,企業(yè)如何進行納稅籌劃。 1 賣舊買新 “賣舊買新”就是賣出舊的有形動產(chǎn),購買新的有形動產(chǎn)并取得17%的增值稅專用發(fā)票予以抵扣。 案例1 某建筑企業(yè)將一臺舊設備賣給專業(yè)租賃公司,價值100萬元,向其開具普通發(fā)票。又從另一家供應商處購進一臺設備,價稅合計也是100萬元,取得17%稅率的增值稅專用發(fā)票。舊設備的銷項稅額=1000000÷(1 3%)×2%=19417.48(元);新設備的進項稅額=1000000÷(1 17%)×17%=145299.15(元)。同是100萬元的進出,企業(yè)就減少增值稅125881.67元(145299.15-19417.48),節(jié)稅效果比較明顯。 2 租舊買新 “租舊買新”就是指租出舊的有形動產(chǎn),購買新的有形動產(chǎn)。以設備為例,舊的設備就是企業(yè)在“營改增”之前購進或自制的資產(chǎn),無法進行進項稅抵扣。但若將其出租,依據(jù)財稅[2012]53號和財稅[2013]106號文件規(guī)定:試點納稅人中的一般納稅人,以試點實施之前購進或者自制的有形動產(chǎn)為標的物提供的經(jīng)營租賃服務,試點期間可以選擇簡易計稅方法。即按3%的增值稅稅率計算交納增值稅。而購進新的設備,則可以取得17%的進項稅額,這之間也存在14個點的差異。 案例2 某建筑企業(yè)“營改增”后,將自己使用過的一臺設備出租,租期為4年,每年年底收到租金為10萬元,并向承租方開具普通發(fā)票。企業(yè)重新一次性購買了一臺價值100萬元的同型號設備。該企業(yè)出租舊設備每年的租金收入為97087.38元(100000÷1.03),增值稅為2912.62元(100000÷1.03×0.03)。購進新設備可取得145299.15元(1000000÷1.17×0.17)進項稅額。據(jù)此在當年可以減少142386.53元的增值稅。但后三年因無該新設備的抵扣,每年需交納2912.62元的增值稅。考慮到后三年的納稅,新設備總共也可抵扣133648.67元(145299.15-2912.62×4)的增值稅。 企業(yè)購買新設備也可以分期付款,分次取得增值稅專用發(fā)票。這樣租賃收入是分次計算銷項稅額,購進設備進項稅額也是分期抵扣,正好同步進行。比如,企業(yè)購進新設備分4年付款,每年需交納25萬元,取得17%的增值稅專用發(fā)票,進項稅額為36324.79元(250000÷1.17×0.17),租金收入的銷項稅額為2912.62元。每年仍可抵扣33412.17元(36324.79-2912.62)的增值稅。購買設備的支出大于租出設備收入的部分,屬于固定資產(chǎn)更新改造投入。 “租舊”與“賣舊”相比,租出舊設備屬于經(jīng)營性有形動產(chǎn)租賃,雖然租金收入按3%的稅率計稅,比“賣舊”收入按2%的實際稅率計稅高出一個百分點,但從長期看,“租舊”收入會大于“賣舊”收入,并且設備的價值仍然體現(xiàn)在企業(yè)的資產(chǎn)賬面上;而同時購進新的設備,也會增加企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值,而擴大資產(chǎn)規(guī)模也有利于吸引投資者。 3 租舊租新 “租舊租新”是指租出舊的有形動產(chǎn),租入新的類似的有形動產(chǎn)。企業(yè)租出舊設備經(jīng)稅局備案可按3%的增值稅稅率計稅,但租入設備或新設備因存在選擇性,可選擇租入能取得17%進項稅額的設備,這中間仍存在14個點的稅差。 案例3 某“營改增”企業(yè)將一臺五成新的設備租出,租期4年,每年租金15萬元;另從租賃公司租入一臺全新的更先進的設備,租期4年,每年租金25萬元。出租舊設備每年需交納增值稅4368.93元(150000÷1.03×0.03),租入新設備企業(yè)每年可以取得36324.79元(250000÷1.17×0.17)的進項稅額。其中的稅差是31955.86元。 “租舊租新”的好處在于:租金收入的銷項稅額與租賃支出的進項稅額同步抵扣,有利于穩(wěn)定的企業(yè)增值稅稅負;其缺點是:租入的新設備不能計入企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值,即不能增加企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模。企業(yè)要以全盤考慮是否“租舊租新”,不能單純?yōu)槎惗猓雎粤顺杀矩摀?/p> 4 以舊換新 “以舊換新”是指企業(yè)用舊的有形動產(chǎn),跟生產(chǎn)商作價后換取新的有形動產(chǎn)。這對換新方來說,就是換出的舊設備按固定資產(chǎn)清理處理,即按2%的增值稅稅率計稅;換進的新設備按購進設備處理,即按17%的稅率計算進項稅額。這中間存在15個點的稅差。 案例4 某建筑企業(yè)用一臺五成新的設備從供應商那換取一臺新設備。舊設備原值為100萬元,已提折舊40萬元,作價50萬元給供應商,補價50萬元,并取得新的設備,供應商按售價100萬元開具了增值稅專用發(fā)票。舊設備視同銷售需計算的銷項稅額=500000÷(1 3%)×2%=9708.74(元);換取新設備可以取得進項稅額=1000000÷(1 17%)×17%=145299.15(元)。這兩個數(shù)相差135590.41元,即是企業(yè)減輕的增值稅稅負,占50萬元補價的27.12%(135590.41÷500000),也即補價的一大半轉(zhuǎn)化成了進項稅額。 在企業(yè)實務中,“以舊換新”一般要根據(jù)換出設備的成新率來確定換入新設備的補價,設備較舊,補價就多,設備較新,補價就少。從企業(yè)長足發(fā)展來說,一些有形動產(chǎn)遲早要更新,所以,企業(yè)換入新設備承擔的補價,可以看作是設備成本的時間價值帶來的費用,但這筆費用可以獲取較多的進項稅額,來減輕企業(yè)“營改增”初期的高稅負。 葛長銀 長銀財智 葛長銀,男,我國財稅領域?qū)崙?zhàn)派專家,崇尚“為生民立命”的治學傳統(tǒng),堅持“從實踐中來到實踐中去”的治學方法,致力于向社會普及財稅專業(yè)知識。2011年年底其微博上發(fā)布的“寧可少拿一千也不多發(fā)一元”,引發(fā)全社會對年終獎納稅問題的大討論?!度嗣袢請蟆?、《北京青年報》等多家媒體對其進行過專訪。先后擔任搜狐的財稅顧問、中工國際和中糧屯河企業(yè)的獨立董事,為多家著名央企和大型民企進行過財稅咨詢、風險診斷和戰(zhàn)略規(guī)劃。撰寫過24本專著、近百篇論文,多篇被人大書報資料中心和《新華文摘》轉(zhuǎn)載,同時也有多篇在網(wǎng)絡廣為流傳。現(xiàn)在中國農(nóng)業(yè)大學經(jīng)濟管理學院會計系任教。 |