1.1稅率調(diào)整的背景和目標
1.1.1政府工作報告：所有行業(yè)稅負只減不增
2016年3月5日，國務院總理李克強在政府工作報告中明確，從5月1日起，全面實施營改增，將試點范圍擴大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業(yè)稅負只減不增。
1.1.2政府工作報告：按照三檔并兩檔方向調(diào)整稅率水平
2018年3月5日，國務院總理李克強在政府工作報告中明確，改革完善增值稅，按照三檔并兩檔方向調(diào)整稅率水平，重點降低制造業(yè)、交通運輸業(yè)等行業(yè)稅率，提高小規(guī)模納稅人年銷售額標準。
1.1.3國務院常務會議：深化增值稅改革
2018年3月28日，國務院總理李克強主持召開國務院常務會議，確定深化增值稅改革的措施，進一步減輕市場主體稅負。會議決定，從2018年5月1日起，將制造業(yè)等行業(yè)增值稅稅率從17%降至16%，將交通運輸、建筑、基礎(chǔ)電信服務等行業(yè)及農(nóng)產(chǎn)品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%，預計全年可減稅2400億元。
1.2稅率調(diào)整的方向和預期
縱觀增值稅改革的總體方向，減輕稅負和簡化稅制是目標，而降低稅率和簡并稅率則是落實的過程。今年兩會伊始，特別是3月28日國務院常務會議以來，對于財政部和稅務總局即將出臺的稅率調(diào)整方案，業(yè)界給予了積極的預判，大致歸納為三種預案：
1.2.1并檔預案
這種觀點認為，現(xiàn)行增值稅的稅率分三檔，即17%、11%和6%；本著所有行業(yè)稅負只減不增的改革目標，17%作為最高一檔稅率必將拿掉；同時11%和6%兩檔稅率的適用范圍作適當調(diào)整。
從國務院常務會議確定的措施來看，這種“并檔預案”不會成為當前的動作。
1.2.2五檔預案
這種觀點認為，國務院常務會議決定，將制造業(yè)等行業(yè)增值稅稅率從17%降至16%，將交通運輸、建筑、基礎(chǔ)電信服務等行業(yè)及農(nóng)產(chǎn)品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。那么，此次降低稅率是有選擇性的，它只選擇了市場主體行業(yè)，諸如：制造業(yè)、交通運輸、建筑和基礎(chǔ)電信服務等行業(yè)。而商業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)和租賃等行業(yè)并不在降低稅率的范圍之內(nèi)。也就是說，17%和11%的稅率依然保留了下來，變成了“五檔”稅率。
1.2.3三檔預案
這種觀點認為，國務院常務會議決定降低稅率，采用列舉的方法是為了突出此次深化增值稅改革的重點，是進一步減輕市場主體稅負；而“制造業(yè)等行業(yè)”、“交通運輸、建筑、基礎(chǔ)電信服務等行業(yè)”以及“農(nóng)產(chǎn)品等貨物”的表述，并沒有排除其他行業(yè)的增值稅稅率同步下降的可能。
更為關(guān)鍵的是，“五檔”稅率與增值稅改革簡化稅制、簡并稅率的基本愿景相悖。因此，16%、10%和6%“三檔”稅率應該是財政部和稅務總局即將出臺的稅率調(diào)整方案。
1.3稅率調(diào)整的影響和分析
下面，以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般計稅項目為例，主要分析此次增值稅稅率調(diào)整對于企業(yè)的影響，以及應對策略。
1.3.1并檔預案對于房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)是利空
一、并檔預案拿掉的是17%稅率，以前按17%稅率計算增值稅的貨物、勞務和服務改按11%稅率，意味著建筑企業(yè)的材料采購，其進項稅額將由17%跌至11%，進項稅額的大幅減少，使增值稅稅負本來居高不下的建筑業(yè)面臨新的更大難題，從而必將增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本壓力。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)之所以有理由選擇甲供材或者甲控材模式，主要是因為材料的進項稅和商品房的銷項稅存在11%和17%的稅率差；而并檔預案讓這種稅率差從此消失，甲供材的優(yōu)勢將不復存在，甲控材的優(yōu)勢也將大打折扣。
1.3.2五檔預案將增加房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)稅負
一、應用場景
A房地產(chǎn)開發(fā)項目單方售價（含稅）為15000元，當單方建安成本（含稅）為4500元時，稅率調(diào)整前單方建安成本（不含稅）為4054.05元，進項稅額為445.95元。
二、場景分析
實務中，建安工程款的結(jié)算有兩種形式：一是不受稅率調(diào)整影響，雙方按含稅單價結(jié)算款項；這種方法符合結(jié)算習慣。二是受稅率調(diào)整影響，雙方以不含稅單價為結(jié)算基礎(chǔ)；這種方法符合稅法理論。
1、雙方按第一種方法結(jié)算
稅率調(diào)整后，建安工程款按單方建安成本（含稅）4500元結(jié)算，A公司付款總額不變，單方建安成本（不含稅）為4090.91元，進項稅額為409.09元；A公司進項稅額減少36.86元，應納增值稅增加36.86元。
2、雙方按第二種方法結(jié)算
稅率調(diào)整后，建安工程款以稅率調(diào)整前的不含稅單價4054.05元為結(jié)算基礎(chǔ)，并按10%計算稅額405.41元，A公司付款總額為4459.46元，比稅率調(diào)整前少支付40.54元；同時，由于進項稅額比稅率調(diào)整前減少40.54元，因此應納增值稅增加40.54元，而增加的增值稅與少支付的建安工程款剛好相等。
三、變動趨勢
1、無論是哪一種結(jié)算方法，“五檔預案”都將帶來A公司增值稅負的增加。
2、按照第一種結(jié)算方法，當單方建安成本（含稅）占單方售價（含稅）的30%時，可比口徑的上升幅度為0.27%；按照第二種結(jié)算方法，可比口徑的上升幅度為0.30%。
3、建安成本與增值稅負的增加成正比，即：當其他條件不變，隨著建安單價的上升，稅負增加的絕對額越大；單方建安成本占單方售價的比例上升，增值稅負的增速加快。
4、第一種結(jié)算方法，建安成本與公司利潤成反比，即：當其他條件不變，隨著建安單價的上升，公司利潤呈下降趨勢。
5、第二種方法，雙方以不含稅單價為結(jié)算基礎(chǔ)，增加的稅負和少支付的工程款實現(xiàn)了互補，忽略稅費附加和利息因素，A公司沒有增加實質(zhì)性負擔，利潤也沒有發(fā)生實質(zhì)性變化。
6、變動趨勢詳見附表3-4-01《稅率調(diào)整影響分析》之《五檔預案》。
1.3.3三檔預案將減少房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)稅負
一、應用場景
A房地產(chǎn)開發(fā)項目單方售價（含稅）為15000元，稅率調(diào)整前單方售價（不含稅）為13513.51元，銷項稅額為1486.49元，當單方建安成本（含稅）為4500元時，稅率調(diào)整前單方建安成本（不含稅）為4054.05元，進項稅額為445.95元。
二、場景分析
1、如果“三檔預案”付諸實施，A公司稅率調(diào)整后單方售價（含稅）15000元不變，按照10%計算的銷項稅額為1363.64元，比稅率調(diào)整前減少銷項稅額122.85元。
2、按第一種方法結(jié)算工程款，進項稅額比稅率調(diào)整前減少36.86元；綜合銷項稅和進項稅的變化，增值稅負減少86元。
3、按第二種方法結(jié)算工程款，進項稅額比稅率調(diào)整前減少40.54元；綜合銷項稅和進項稅的變化，增值稅負減少82.31元。
三、趨勢分析
1、無論是哪一種結(jié)算方法，“三檔預案”都將帶來A公司增值稅負的減少和利潤的增加。
2、按照第一種結(jié)算方法，當單方建安成本（含稅）占單方售價（含稅）的30%時，可比口徑的下降幅度為0.64%；按照第二種結(jié)算方法，可比口徑的下降幅度為0.61%。
3、建安成本與增值稅負的減少成反比，即：當單方售價不變，隨著建安單價的上升，稅負減少的絕對額越??；單方建安成本占單方售價的比例上升，增值稅負的減速放緩。
4、第一種結(jié)算方法，建安成本與公司利潤成反比，即：當單方售價不變，隨著建安單價的上升，公司利潤呈下降趨勢。
5、單方售價與公司利潤成正比，與增值稅負的減少成正比，即：當建安單價不變，隨著單方售價的上升，公司利潤上升，稅負減少的絕對額越大，稅負減速加快。
6、變動趨勢詳見附表3-4-01《稅率調(diào)整影響分析》之《三檔預案》。
1.3.4開票有誤或折讓、退回業(yè)務遭遇新問題
一、應用場景
2018年4月11日，乙建筑企業(yè)向甲房開企業(yè)收取工程款1110萬元，開具增值稅專用發(fā)票注明價款1000萬元，稅額110萬元。
2018年5月10日，甲房開企業(yè)發(fā)現(xiàn)增值稅專用發(fā)票備注欄沒有注明項目名稱和項目地址，退回乙建筑企業(yè)重新開具發(fā)票。
二、場景分析
1、2018年5月10日，乙建筑企業(yè)增值稅適用稅率為10%，此時增值稅發(fā)票系統(tǒng)相應升級，如果按照價稅合計1110萬元開具紅字發(fā)票，紅字發(fā)票注明價款1009.09萬元，稅額100.91萬元，價款和稅額與4月1日開具的藍字發(fā)票不符；如果直接沖減稅額110萬元，則紅字發(fā)票價款為1100萬元，價稅合計為1210萬元，價款和價稅合計與4月1日開具的藍字發(fā)票不符。
2、除了開票以外，增值稅納稅申報也會遭遇新問題。由于《增值稅納稅申報表》已經(jīng)寫入表內(nèi)和表間邏輯關(guān)系，如果新修訂的《增值稅納稅申報表附列資料（一）》不保留“11%稅率的服務、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)”行次，乙建筑企業(yè)在“10%稅率的服務、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)”行列相應申報紅字發(fā)票信息，將直接導致納稅申報錯誤。
3、在國家稅務總局出臺解決方案之前，發(fā)生開票有誤或者銷售折讓、中止、退回業(yè)務遭遇的新問題，將不同程度地干擾甲乙雙方的正常工作。
政策鏈接：
《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅[2016]36號附件1)：
第三十二條納稅人適用一般計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的增值稅額，應當從當期的銷項稅額中扣減;因銷售折讓、中止或者退回而收回的增值稅額，應當從當期的進項稅額中扣減。
第四十二條納稅人發(fā)生應稅行為，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生開票有誤或者銷售折讓、中止、退回等情形的，應當按照國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票;未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得按照本辦法第三十二條和第三十六條的規(guī)定扣減銷項稅額或者銷售額。
1.4稅率調(diào)整的考驗和應對
財政部和稅務總局即將出臺的稅率調(diào)整方案，無論是“五檔預案”，還是“三檔預案”，或是其他預案，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都應當做到“積極預防、主動應對”，重點是做好跨期業(yè)務的全面梳理和妥善處理。
這里講的跨期業(yè)務，是指跨越或者可能跨越2018年5月1日稅率調(diào)整前后的業(yè)務。
1.4.1梳理跨期采購業(yè)務，與供應商溝通操作細節(jié)。
一、對于已經(jīng)取得發(fā)票的采購業(yè)務，財務部門應當確認發(fā)票的合規(guī)性，相關(guān)業(yè)務部門應當確認采購是否入庫，是否存在質(zhì)量問題，是否需要退貨，是否按工程進度驗收，并應當與供應商或者乙方核對無誤。
二、對于已經(jīng)支付采購款，未取得增值稅發(fā)票的采購業(yè)務，督促供應商于2018年4月30日前盡快開具發(fā)票。
三、對于未支付采購款，未取得增值稅發(fā)票的采購業(yè)務，應當對照《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條和《增值稅條例細則》第三十八條的規(guī)定，或者對照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅[2016]36號附件1）第四十五條和《關(guān)于建筑服務等營改增試點政策的通知》（財稅[2017]58號）第二條的規(guī)定，確認供應商是否發(fā)生增值稅納稅義務。
四、如果確認供應商已經(jīng)發(fā)生增值稅納稅義務，應當按照《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》(國稅發(fā)[2006]156號)第十一條（四）和《國家稅務總局貨物和勞務稅司關(guān)于做好增值稅發(fā)票使用宣傳輔導有關(guān)工作的通知》(稅總貨便函[2017]127號)第二章第一節(jié)第四條的規(guī)定，要求供應商及時開具增值稅發(fā)票。
政策鏈接：
《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》(國稅發(fā)[2006]156號)：
第十一條專用發(fā)票應按下列要求開具：
(四)按照增值稅納稅義務的發(fā)生時間開具。
政策鏈接：
《國家稅務總局貨物和勞務稅司關(guān)于做好增值稅發(fā)票使用宣傳輔導有關(guān)工作的通知》(稅總貨便函[2017]127號)：
第二章增值稅發(fā)票開具基本規(guī)定
第一節(jié)納稅人開具發(fā)票基本規(guī)定
四、納稅人應在發(fā)生增值稅納稅義務時開具發(fā)票。
1.4.2梳理跨期銷售業(yè)務，與客戶聲明稅務事項。
一、對于已經(jīng)開具的增值稅發(fā)票，確認是否回款，是否申報納稅；如果沒有回款，應當與客戶溝通并聲明稅務事項，或查明原因并及時處理；如果涉及退貨或者退房，應當于2018年4月30日前辦妥。
二、對于已經(jīng)收款的銷售業(yè)務，確認是否開具發(fā)票，是否申報納稅；如果沒有開票，應當對照《增值稅條例》第十九條和《條例細則》第三十八條的規(guī)定，或者對照《實施辦法》（財稅[2016]36號）第四十五條和財稅[2017]58號第二條的規(guī)定，確認是否發(fā)生增值稅納稅義務；如果確認納稅義務已經(jīng)發(fā)生，應當與客戶溝通，及時開具發(fā)票。
1.4.3梳理跨期合同業(yè)務，與當事方確認涉稅要點。
一、對于履行完畢的合同和已經(jīng)簽訂尚在履行的合同，應當確認是否存在應當收款而未收款，應當付款而未付款，應當開票而未開票，應當取得而未取得發(fā)票；如果有，應當針對具體問題及時作出處理。
二、對于已經(jīng)簽訂尚在履行的合同，應當確認履行的最后期限，是否在2018年5月1日以后；如果履行的最后期限在5月1日以后，應當針對5月1日以后待履行的業(yè)務，就其結(jié)算方法、稅務發(fā)票等事項簽訂補充合同。
三、對于正在草擬的合同或補充合同，應當強調(diào)以不含稅價作為結(jié)算基礎(chǔ)；特別是施工合同，應當分別注明工程總價、不含稅價款和增值稅額，并聲明如果稅率調(diào)整，應當調(diào)整工程總價，并以不含稅價作為結(jié)算基礎(chǔ)和調(diào)整依據(jù)。
