二是籌辦期“虧損”包括業(yè)務招待費。
《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）第五條規(guī)定，盡管企業(yè)在籌辦期未取得經(jīng)營收入，業(yè)務招待費可按實際發(fā)生額的60%扣除，而廣告和業(yè)務宣傳費可按實際發(fā)生額遞延到實際生產(chǎn)經(jīng)營年度稅前扣除。例如，某企業(yè)開辦費是50萬元，其中業(yè)務招待費為4萬元，廣告和業(yè)務宣傳費5萬元，那么有48.4萬元（50－4＋4×60%）能作為籌辦期“虧損”遞延到以后年度扣除。
應稅項目與免稅項目之間的虧損彌補
《國家稅務總局關于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號）規(guī)定，企業(yè)取得的免稅收入、減計收入以及減征、免征所得額項目，不得彌補當期及以前年度應稅項目虧損；當期形成虧損的減征、免征所得額項目，也不得用當期和以后納稅年度應稅項目所得抵補。這條規(guī)定要求企業(yè)取得的免稅項目應該單獨核算，應稅項目與免稅項目不能盈虧相抵。而企業(yè)會計利潤是綜合計算的，沒有區(qū)分應稅項目與免稅項目，納稅申報表同樣未單獨體現(xiàn)應稅項目所得與優(yōu)惠項目所得。
因此，計算應稅項目的應納稅所得額時，應在會計利潤總額的基礎上，調(diào)減免稅項目所得，不管免稅項目是盈利還是虧損，都要作全額調(diào)減，計算公式為：應稅項目調(diào)整后所得＝利潤總額－免稅項目所得。例如，企業(yè)應稅項目所得為-70萬元，免稅所得為30萬元，利潤總額為-40萬元，免稅所得30萬元不得彌補應稅項目虧損，應作全額調(diào)減，調(diào)整后為應稅項目的所得仍為-70萬元（-40－30）。
需要注意的是，原有企業(yè)所得稅相關法規(guī)對此有不同的處理原則，根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)的免稅所得彌補虧損問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕34號）的規(guī)定，免稅項目的所得，可以彌補應稅項目當年及以前年度的虧損。
跨年度調(diào)增的應納稅所得額可彌補虧損
對跨年度調(diào)增的應納稅所得額可否彌補虧損的問題，新舊稅收法規(guī)有不同的處理原則。根據(jù)《國家稅務總局關于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)〔2006〕56號，該文已廢止）規(guī)定，查補的應納稅所得額，應并入所屬年度的應納稅所得中，按稅法規(guī)定計算應補稅額，但不得彌補以前年度虧損，不得作為計算公益、救濟性捐贈稅前扣除的基數(shù)。而根據(jù)《國家稅務總局關于查增應納稅所得額彌補以前年度虧損處理問題的公告》（國家稅務總局2010年第20號）規(guī)定，稅務機關對企業(yè)以前年度納稅情況進行檢查時調(diào)增的應納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補的，應允許調(diào)增的應納稅所得額彌補該虧損。彌補該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。
例如，2010年的企業(yè)所得稅納稅調(diào)整后所得為-60萬元，結(jié)轉(zhuǎn)至2010年可彌補的以前年度虧損30萬元。稅務機關于2012年3月對其2010年度企業(yè)所得稅進行檢查，調(diào)增2010年度應納稅所得額100萬元（不考慮其他納稅調(diào)整事項）。
稅務處理：稅務機關調(diào)增應納稅所得額100萬元，則2010年度納稅調(diào)整后所得為100－60＝40（萬元），可用于彌補以前年度法定彌補期內(nèi)的虧損30萬元，則當年應納稅所得額為40－30＝10（萬元），再按規(guī)定計算應繳納的企業(yè)所得稅。
資產(chǎn)損失造成虧損應在所屬年度彌補
《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局公告2011年第25號）規(guī)定，企業(yè)因以前年度實際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款，可在追補確認年度企業(yè)所得稅應納稅款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度遞延抵扣。企業(yè)實際資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補確認的損失后出現(xiàn)虧損的，應先調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，再按彌補虧損的原則，計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅稅款，并按前款辦法進行稅務處理。
例如，企業(yè)進行2011年度匯算清繳時，發(fā)現(xiàn)2010年有一批存貨因自然災害發(fā)生損失20萬元未申報扣除。假設2010應納稅所得額為10萬元，2011年應納稅所得額為50萬元。
稅務處理：2010年資產(chǎn)損失20萬元追補確認期限未超過5年，企業(yè)應向稅務機關進行專項申報，準予在2010年全額追補扣除，追補后2010年實際虧損20－10＝10（萬元）。所以，2010年多繳稅款10×25%＝2.5（萬元），2011年應繳企業(yè)所得稅（50－10）×25%＝10（萬元）。2010年多繳的稅款2.5萬元不能退稅，只能遞延到以后年度抵扣。因此，2011年實際應繳納企業(yè)所得稅10－2.5＝7.5（萬元）。
清算期間可依法彌補虧損
《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60號）規(guī)定，企業(yè)清算中應依法彌補虧損，確定清算所得，企業(yè)應將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。企業(yè)計算清算所得時彌補的以前年度虧損，包括清算當年正常生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的虧損額，并且彌補的年限應從當年算起，向前推算4年，允許彌補虧損的年限共計5年。
例如，某企業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營不善，于2011年5月停止生產(chǎn)經(jīng)營，要辦理注銷登記。企業(yè)在注銷前辦理了2011年的企業(yè)所得稅匯算清繳，調(diào)整后所得額為-200萬元，至此，企業(yè)2006年的虧損還有100萬元沒有彌補。清算期彌補虧損前計算的清算所得為300萬元。
稅務處理：如果清算期間的應納稅所得額計算為“300－200－100＝0”就錯了，因為清算期間是一個獨立的納稅年度，2006年的100萬元虧損，只能結(jié)轉(zhuǎn)到2011年的匯算清繳中彌補，而不能結(jié)轉(zhuǎn)到清算期間彌補。因此，清算期間的應納稅所得額為300－200＝100（萬元）。
