面對(duì)動(dòng)輒上百萬元、上千萬元甚至上億元的咨詢費(fèi)稅前扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查人員該如何判斷其合理性、真實(shí)性以及合法性？這是個(gè)現(xiàn)實(shí)難題，但不破解這個(gè)難題，會(huì)導(dǎo)致巨額稅款流失。 我國審計(jì)署近期公布的幾個(gè)國有企業(yè)審計(jì)結(jié)果，引起筆者的深思：取自財(cái)政專項(xiàng)資金的咨詢費(fèi)，不僅涉及權(quán)錢交易、貪污腐敗問題，而且涉及稅收問題。咨詢費(fèi)是稅務(wù)檢查中經(jīng)常遇到的企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目，但企業(yè)的扣除處理是否合乎稅法規(guī)定，究竟該不該扣除，稅務(wù)檢查人員通常很難把握，是擺在我們面前的大難題。不解決這個(gè)問題，有些企業(yè)以咨詢費(fèi)名義進(jìn)行的逃稅行為就難以有效制止。 從稅收視角觀察審計(jì)浮出的稅收問題
今年6月，審計(jì)署公布了對(duì)幾家國有企業(yè)的審計(jì)結(jié)果，筆者發(fā)現(xiàn)其中存在的諸多問題均與稅收相關(guān)。 據(jù)媒體報(bào)道，審計(jì)署在對(duì)某錳礦公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)，該公司向兩家工貿(mào)公司支付了咨詢費(fèi)，分別為100萬元和140萬元。經(jīng)過深入追查，審計(jì)署發(fā)現(xiàn)還有多家礦業(yè)公司與這兩家工貿(mào)公司簽訂了類似合同：工貿(mào)公司幫助礦業(yè)公司向國家相關(guān)部門申請(qǐng)財(cái)政專項(xiàng)資金，收取咨詢費(fèi)，咨詢費(fèi)金額為所獲批財(cái)政專項(xiàng)資金的40%，財(cái)政專項(xiàng)資金獲批后再支付。 審計(jì)署審計(jì)結(jié)果證明，這兩家工貿(mào)公司是幫助企業(yè)申請(qǐng)財(cái)政專項(xiàng)資金的掮客，其收取高額咨詢費(fèi)背后存在權(quán)錢交易問題，該問題直接導(dǎo)致財(cái)政部企業(yè)司綜合處原處長陳柱兵落馬。
據(jù)今年6月19日北京青年報(bào)報(bào)道，審計(jì)署在對(duì)郵儲(chǔ)銀行總行的審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，有三家中介公司在幫助湖南高速等多家政府融資平臺(tái)公司取得郵儲(chǔ)銀行數(shù)十億元專項(xiàng)融資過程中，得到了上億元的“融資顧問費(fèi)”。審計(jì)人員判斷，其中必然存在對(duì)郵儲(chǔ)銀行內(nèi)部人員的利益輸送。這直接導(dǎo)致郵儲(chǔ)銀行原行長陶禮明落馬。 作為稅務(wù)稽查人員，筆者根據(jù)上述報(bào)道分析判斷，錳礦公司和郵儲(chǔ)銀行總行支付的咨詢費(fèi)應(yīng)該都有憑證，且都記了賬，不然審計(jì)署不會(huì)查到其對(duì)誰支付了多少咨詢費(fèi)。既然有憑證，這兩家企業(yè)也應(yīng)該是將所支付的咨詢費(fèi)作為費(fèi)用，在利潤中進(jìn)行了列支，在申報(bào)所得稅時(shí)進(jìn)行了稅前扣除。 從審計(jì)署審計(jì)情況來看，這種咨詢費(fèi)支出應(yīng)屬非法支出，是不能進(jìn)行稅前扣除的。但它怎么就被扣除了？為何沒有被稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)制止？其實(shí)，咨詢費(fèi)這個(gè)稅前扣除項(xiàng)目，是稅務(wù)人員在檢查過程中經(jīng)常遇到的難題。
稽查難點(diǎn)一：咨詢費(fèi)是否合理難以判斷
有關(guān)稅前扣除的原則，我國企業(yè)所得稅法第八條有明確規(guī)定，即企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。根據(jù)我國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。
據(jù)此，我們可以認(rèn)為，在稅前扣除時(shí)，與取得收入有關(guān)的支出的合理性非常關(guān)鍵，包括咨詢費(fèi)。
然而現(xiàn)實(shí)中，要判斷什么是合理的咨詢費(fèi)，非常難。原因是，咨詢服務(wù)是腦力勞動(dòng)，不像廣告有實(shí)實(shí)在在的物品或音視頻，咨詢成果可能就是一頁紙。其價(jià)值卻難以衡量，不像貨物通常有個(gè)公允價(jià)值。一個(gè)點(diǎn)子可能一文不值，也可能救活一家企業(yè)。正如有人說過的“畫一條線只值1美元，但知道在哪里畫一條線值9999美元”?，F(xiàn)在，為企業(yè)做上市咨詢，收取幾十萬元人民幣算少的。為企業(yè)做境外上市咨詢，收取幾百萬元人民幣只是起步價(jià)。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法判斷企業(yè)發(fā)生的巨額咨詢費(fèi)是否合理。若僅因?yàn)榻痤~巨大就認(rèn)為不合理，沒有法律依據(jù)。
這就帶來了稅收管理難題。 比如，筆者在一次日常檢查中發(fā)現(xiàn)，某外商投資企業(yè)每年都向其境外母公司支付咨詢費(fèi)500萬美元，并在納稅申報(bào)時(shí)作了稅前扣除。合同很簡單，只是約定由境外母公司為其做市場調(diào)查、人力資源等咨詢服務(wù)。筆者提出企業(yè)每年都支付這么多咨詢費(fèi)不合理。企業(yè)中方人員笑問：“您說多少錢算合理？”外方人員補(bǔ)充了一句：“智慧無價(jià)。”筆者無言以對(duì)。
從某地稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理售付匯業(yè)務(wù)過程中了解的信息看，一些外商投資企業(yè)經(jīng)常向其境外公司支付高額咨詢費(fèi)，有時(shí)一項(xiàng)咨詢就支付幾十萬美元，都作了稅前扣除。至于這些交易是否符合公平交易的原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以判斷。 根據(jù)有關(guān)中外稅收協(xié)定的規(guī)定，通常情況下，我國對(duì)境外提供的勞務(wù)及沒有構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的境內(nèi)勞務(wù)的服務(wù)費(fèi)是不予征稅的（稅法及稅收協(xié)定另有規(guī)定的除外）。筆者分析，境外公司之所以紛紛通過提供咨詢服務(wù)的形式從境內(nèi)公司收款，很可能就是鉆這個(gè)政策的漏洞，借機(jī)轉(zhuǎn)移利潤，同時(shí)使其境內(nèi)公司減輕稅負(fù)。對(duì)此，稅務(wù)機(jī)關(guān)無可奈何。
境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間也存在這種大額咨詢服務(wù)交易行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)同樣無法判斷其是否合理。 稽查難點(diǎn)二：咨詢費(fèi)是否真實(shí)難以判斷
咨詢費(fèi)列支，即使合理，也不一定真實(shí)。但如何判斷其真實(shí)性，對(duì)稅務(wù)人員來說也是難題。 某地稅務(wù)稽查人員在一次檢查中發(fā)現(xiàn)，某企業(yè)稅前扣除了咨詢費(fèi)160萬元。經(jīng)查證實(shí)，該企業(yè)與某咨詢公司簽有合同，約定咨詢公司為其提供市場調(diào)查服務(wù)。該企業(yè)提供了咨詢公司出具的只有幾頁紙的調(diào)查報(bào)告，以及向?qū)Ψ街Ц蹲稍冑M(fèi)的憑證。稽查人員在征管系統(tǒng)中查詢某咨詢公司的信息，發(fā)現(xiàn)其在登記兩個(gè)月后已欠稅走逃?；槿藛T懷疑某咨詢公司為開票公司，被檢查企業(yè)可能存在購買發(fā)票行為。但雙方合同、咨詢成果、真實(shí)發(fā)票、支付憑證一應(yīng)俱全，沒有證據(jù)表明該咨詢活動(dòng)是虛構(gòu)的?；槿藛T只能默認(rèn)其咨詢費(fèi)處理。 目前，很多虛開發(fā)票都被冠以咨詢費(fèi)的名義。筆者從一些已破獲的以虛開發(fā)票為主業(yè)的咨詢公司案例中發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)在虛開發(fā)票做得越來越真實(shí)，合同等憑據(jù)齊全，買票公司通常全額付款，造成資金流與業(yè)務(wù)相匹配的假象，然后開票公司再通過其他方式返還，只收取“稅點(diǎn)”，可謂天衣無縫。 顯然，稅務(wù)機(jī)關(guān)憑現(xiàn)有管理手段，很難判斷企業(yè)支付咨詢費(fèi)的真實(shí)性。 稽查難點(diǎn)三：咨詢費(fèi)是否合法難以判斷
即便能判定咨詢費(fèi)列支的合理性、真實(shí)性，還有一個(gè)問題不能避免，那就是判斷咨詢費(fèi)列支的合法性。
以前述審計(jì)署報(bào)告為例，某錳礦公司支付的240萬元咨詢費(fèi)能否稅前扣除？結(jié)合上述有關(guān)稅前扣除的規(guī)定來看，假設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)相關(guān)合同、記賬憑證等證據(jù)，能判定240萬元咨詢費(fèi)列支合理、真實(shí)，允許其作稅前扣除處理，依然有管理風(fēng)險(xiǎn)。 根據(jù)審計(jì)署報(bào)告，這240萬元咨詢費(fèi)支出屬于違法支出。違法支出能否稅前扣除？雖然現(xiàn)行稅法并沒有明文規(guī)定，但由于其是行賄支出，不符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，違背了合理性原則，因此不能稅前扣除。但對(duì)此，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能事前判斷，很難及時(shí)阻止。 受職責(zé)限制，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能判斷一項(xiàng)支出是否違反稅法，沒有權(quán)力也沒有能力判斷其是否違反其他法律。比如，一項(xiàng)廣告支出是否違反廣告法，只能由工商行政管理部門來判定。對(duì)于咨詢費(fèi)稅前扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)同樣只能通過檢查確認(rèn)其是否合乎稅法規(guī)定，而不能判斷其是否違反刑法。若合乎稅法規(guī)定，就允許企業(yè)作稅前扣除。當(dāng)一項(xiàng)稅前扣除支出后被其他部門判定為違法時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)才能要求相關(guān)企業(yè)糾正賬務(wù)處理，補(bǔ)繳稅款。 作者單位：北京市國稅局第一直屬稅務(wù)分局 |
