|
案例引入：A公司向B公司借入1000萬元，年利率20%。假設按照會計準則上述利息都應費用化（計入財務費用）而不應資本化，不考慮特殊性稅務重組。
A公司2018年賬務處理：
借：財務費用 200萬元
貸：應付利息 200萬元（假設未實際支付利息）
A公司2018年企業(yè)所得稅匯算清繳中上述200萬利息稅前可列支的利息僅為50萬元，剩余150萬元作納稅調增（假設以后年度不準予稅前扣除的原因并未消除）。
2019年A公司經(jīng)營困難，與B公司達成債務重組協(xié)議，約定2018年200萬利息中70萬利息予以豁免，A公司僅需向B公司償付剩余130萬利息。
A公司2019年賬務處理：
借：應付利息 70萬元
貸：營業(yè)外收入 70萬元
借：應付利息 130萬元
貸：銀行存款 130萬元（假設實際償付）
問：上述70萬元利息是否應該計入2019年度計算繳納企業(yè)所得稅？
毫無疑問上述70萬元利息豁免屬于A公司的債務重組收入，按照國家稅務總局公告2010年第19號之規(guī)定，應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。但你仔細分析下來會發(fā)現(xiàn)一個極度不合理的結果：
A公司實際支付利息=130萬元
上述利息影響會計損益/降低會計利潤=200-70=130萬元=實際支付利息
上述利息影響企業(yè)所得稅應納稅所得額=-200+150+70=20萬元
奇葩的結果來了，A公司支付了130萬元的利息，卻產(chǎn)生了20萬元的應納稅所得額/5萬元所得稅（假設稅率25%，不考慮其他因素），豈不冤枉？
如何解決這個困境，A公司2019年應作納稅調減，調減70萬元（和債務豁免金額一致，這是否是巧合？），調減后整體應納稅所得額=20-70=-50萬元（實際支付的130萬元中有80萬元不得稅前列支，故只能調減至-50萬元）。這個納稅調減乍一看挺莫名其妙的，如何說服稅務機關需要一番周折。問：此處的調減是對2018年利息的調整還是2019年重組收入的調整？作者觀點是對2019年重組收入的調整，70萬元重組收入對應的應付利息對應的財務費用2018年度作了納稅調增，暨雖然會計意義上2018年度已計入損益，但稅收意義上2018年度未予扣除，因此2019年匯算清繳時也應等額不計入所得額，如此實際未支付的70萬元利息，會計意義及稅收意義上都實現(xiàn)了未支付也未扣除（影響損益或所得額）的統(tǒng)一。從這個意義上來說，并不是所有重組收入都需要繳納企業(yè)所得稅。
是不是只要把債務豁免金額調減就萬事大吉了呢？不可一概而論，需要結合具體情形具體分析，把上面例子變動一下：
2019年A公司經(jīng)營困難，與B公司達成債務重組協(xié)議，約定2018年200萬利息中190萬利息予以豁免，A公司僅需向B公司償付剩余10萬利息。
A公司2019年賬務處理：
借：應付利息 190萬元
貸：營業(yè)外收入 190萬元
借：應付利息 10萬元
貸：銀行存款 10萬元（假設實際償付）
A公司實際支付利息=10萬元
上述利息影響會計損益/降低會計利潤=200-190=10萬元=實際支付利息
上述利息影響企業(yè)所得稅應納稅所得額=-200+150+190=140萬元
A公司支付了10萬元的利息，卻產(chǎn)生了140萬元的應納稅所得額/35萬元所得稅（假設稅率25%，不考慮其他因素），豈不冤枉？
如何解決這個困境，A公司2019年應作個納稅調減，調減150萬元（和2018年度利息納稅調增正好一致，這個是否是個巧合？），調減后整體應納稅所得額=140-150=-10萬元，就和實際支付的利息匹配起來了。
再說說上面的兩個調減一個等于2019年度債務豁免金額，一個等于2018年度利息調增金額，是否是巧合呢？作者下面用數(shù)學推理一下（以下內容較為抽象，可能引起讀者不適）：
假設A公司2018年應付利息200萬元/A萬元，稅前可扣除利息50萬元/B萬元，納稅調增150萬/（C=A-B）萬元，2019年債務豁免金額70萬元/190萬元/D萬元，A公司實際償付利息130萬元/10萬元/（E=A-D）萬元
如實際償付利息E≤稅前可扣除利息B，則：
2019年度納稅調減金額=-E-(-A+C+D)=-(A-D)-(-A+C+D)=-A+D+A-C-D=-C=2018年度利息納稅調增金額。
如實際償付利息E>稅前可扣除利息B，則：
2019年度納稅調減金額=-B-(-A+C+D)=-B+A-C-D=-B+A-(A-B)+D=-B+A-A+B-D=-D=2019年債務豁免金額。
推導完畢，這不是巧合。
法條摘選：
《國家稅務總局關于企業(yè)取得財產(chǎn)轉讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第19號）
一、企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權、債權等）轉讓收入、債務重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。
|
