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| 減值準(zhǔn)備債務(wù)重組債權(quán)人的會計和稅法差異 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：1788 |
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| 涉及減值準(zhǔn)備債務(wù)重組在企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅收政策規(guī)定上差異較大。特別是此類業(yè)務(wù)債務(wù)人在會計處理上對已提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回是在資本公積或營業(yè)外支出反映，債權(quán)人對應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備直接沖減應(yīng)收賬款賬面余額，資產(chǎn)的計稅成本與會計口徑差異較大等等，這都給納稅調(diào)整帶來很大的難度。筆者從涉及減值準(zhǔn)備債務(wù)重組的會計和稅法差異分析談?wù)勛约旱囊恍├斫?，以期拋磚引玉。債權(quán)人的處理舉一例：某一債務(wù)人和債權(quán)人達(dá)成一致，以存貨抵償債務(wù)。抵償存貨的賬面余額為200萬元，已計提減值準(zhǔn)備50萬元（假設(shè)存貨公允價值140萬元，單項比較法計提減值準(zhǔn)備，增值稅稅率為17%，不考慮其他稅費），被抵償?shù)膫鶆?wù)為180萬元。會計利潤為200萬元（無其他調(diào)整事項）。假設(shè)該重組債權(quán)在債權(quán)人賬上已計提壞賬準(zhǔn)備25萬元，稅法準(zhǔn)予計提1萬元（按稅法規(guī)定不超過0.5%，應(yīng)為0.9萬元，這里為計算簡便故定為1萬元）。無其他應(yīng)收款項。會計利潤為200萬元（無其他調(diào)整事項）。（一）會計處理借：壞賬準(zhǔn)備 25萬元存貨 131.2萬元應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 23.8萬元貸：應(yīng)收賬款 180萬元會計上不確認(rèn)債務(wù)重組損失。會計上存貨成本為131.2萬元（二）稅務(wù)處理《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》第四條和第六條規(guī)定，“債權(quán)人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。”“債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。”根據(jù)稅法規(guī)定，債權(quán)人取得的存貨的計稅成本應(yīng)為140萬元（因為增值稅是價外稅，所以不含），處置時以此計算企業(yè)所得稅前扣除的成本。重組債權(quán)的計稅成本應(yīng)為179萬元（180-1）。稅法上應(yīng)確認(rèn)的重組損失為15.2萬元[179-（140+23.8）]。注意這里重組損失15.2萬元中，有24萬元（25-1）屬于壞賬準(zhǔn)備可抵減時間性差異轉(zhuǎn)回；另外-8.8萬元系存貨計稅成本與賬面數(shù)（140-31.2）之差形成新的可抵減時間性差異。如何進(jìn)行納稅調(diào)整，我們首先對壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行分析：期初余額25 應(yīng)收賬款期初余額180 本期壞賬核銷25 應(yīng)收賬款期末余額0 本期應(yīng)提壞賬24 期末余額0 稅法與會計在當(dāng)期計提壞賬準(zhǔn)備差異為24萬元，這正與重組損失中壞賬準(zhǔn)備可抵減時間性差異轉(zhuǎn)回一致，由此可見納稅調(diào)整只須將稅法確認(rèn)的重組損失直接調(diào)整，不需再對壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行調(diào)整。應(yīng)納稅所得額應(yīng)為：會計利潤200萬元—債務(wù)重組損失15.2萬元=應(yīng)納稅所得額為184.8萬元應(yīng)交所得稅為60.984萬元如果采取應(yīng)付稅款法核算，則分錄為：借：所得稅 60.984萬元貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 60.984萬元如果采取納稅影響會計法核算，則：稅前會計利潤200萬元—可抵減時間性差異（已提取壞賬準(zhǔn)備）轉(zhuǎn)回24萬元+可抵減時間性差異（資產(chǎn)計稅成本與賬面差異）8.8萬元=應(yīng)納稅所得額184.8萬元應(yīng)交所得稅60.984萬元可抵減時間性差異轉(zhuǎn)回影響7.92萬元（24×33%）可抵減時間性差異影響2.904萬元（8.8×33%）所得稅費用66萬元（60.984萬元+7.92萬元—2.904萬元）分錄為：借：所得稅 66萬元貸：遞延稅款 5.016萬元應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 60.984萬元對于可抵減時間性差異（資產(chǎn)計稅成本與賬面差異），在資產(chǎn)處置時做可抵減時間性差異轉(zhuǎn)回處理。 |
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