王駿于2012年5月28日在視野論壇發(fā)表了《1%測算法：金融貸款損失準備金稅前扣除》，筆者事前未與作者溝通，試對文章解讀，如有與文章本意出入及不當(dāng)之處，敬請作者與廣大讀者批評指正。
王駿原文——
馬林銀行：2010年首次計提貸款損失儲備金，2010年年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額是10億元，當(dāng)年依據(jù)會計口徑賬面計提準備金3000萬元（貸方發(fā)生額），2010年實際發(fā)生貸款損失為700萬元，后全部獲得稅務(wù)機關(guān)審批稅前扣除。則2010年度企業(yè)所得稅匯算清繳時涉及的調(diào)整事項為：
1、2010年實際發(fā)生呆帳損失在會計上沖減貸款損失準備700萬元（借記），會計上該處理不影響損益。2010年底在考慮了此前沖銷呆賬的基礎(chǔ)上，按照會計口徑確定貸款損失準備金3000萬元（貸方），貸款損失準備的年末會計余額是2300萬元。
2、準予當(dāng)年依據(jù)稅收規(guī)定計算的稅前扣除的貸款損失準備金=10億*1%-0萬=1000萬元，沒有考慮實際呆賬損失前稅收上準備金的保留余額是1000萬元，稅收上確認的700萬元都在準備金范圍之內(nèi)，不再重復(fù)扣除。
【提示】由于會計上計提準備金確認的會計損失是是3000萬元，稅收上允許扣除的準備金和呆賬損失是1000萬元，綜合考慮的納稅調(diào)整是調(diào)增2000萬元。此時，在稅收上2010年年底損失準備的保留余額是1000-700萬元=300萬元。
馬林銀行：2011年度，2011年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額是26億元，會計計提準備金8000萬元，2011年度依據(jù)國稅總局2010年25號公告專項申報扣除的貸款損失為7000萬元；會計上核銷的呆帳損失也是7000萬元（備抵法），則馬林銀行2011年度企業(yè)所得稅年度納稅申報時涉及的調(diào)整事項為：
1、會計計提的準備金8000萬元（發(fā)生額），貸款損失準備余額是2300-7000 8000=3300。會計上進入損益的損失時8000萬元。
2、準予當(dāng)年依據(jù)稅收規(guī)定計算的稅前扣除的貸款損失準備金=26億*1%-300萬=2300萬元。實際發(fā)生呆賬損失7000萬元，必須先沖減已在稅前扣除的損失準備余額2600萬元，實際扣除4400萬元，準備金連同呆賬一共扣除6700萬元
【提示】會計確認損失8000萬元，稅收確認損失6700萬元。綜合考慮的納稅調(diào)整是調(diào)增1300萬元。此時，稅收上2011年年底損失準備的保留余額是0萬元。
南陽理解——
（1）2010年會計處理
①發(fā)生損失 借：資產(chǎn)減值準備 700 貸：貸款 700
②年末計提 借：資產(chǎn)減值損失 1700 貸：資產(chǎn)減值準備1700
企業(yè)按照五級分類等實際計提準備金3000萬元入損益，大于按1%比例計提的1700萬元，按照3000萬元調(diào)整。
稅法按照公式，上年準備金余額為0，可列支準備金1000萬元（10億×1%），納稅調(diào)增2000萬元（3000－1000）。核銷的700萬在準許列支準備金1000萬元內(nèi)，不能再列支，留待以后沖減的稅收準備金為1000－700=300萬元。
（2）2011年會計處理
①發(fā)生損失 借：資產(chǎn)減值準備 7000 貸：貸款 7000
②年末計提 借：資產(chǎn)減值損失 8600 貸：資產(chǎn)減值準備8600
26億×1%－（1000－7000）=8600
企業(yè)按照五級分類等實際計提準備金8000萬入損益，小于按1%比例計提的8600萬，按照8000萬調(diào)整。
稅法按照公式，上年已在稅前扣除準備金余額為1000萬，注意不是300萬，因為上年計提數(shù)1000萬是全額扣除的。
稅法計提準備金1600萬元（26億×1%－1000），企業(yè)核銷7000萬元，不足沖減部分為7000－300－1600=5100，可稅前列支1600 5100=6700萬。
納稅調(diào)增1300萬元（8000－6700）。
留待以后沖減的稅收準備金為0。
說明：2011年的計算，與財稅浪子步驟有差異，相同之處是扣除數(shù)一致，結(jié)果一致。
南陽分析——
2010年，會計若按1%計提則入損益1700萬，稅法列支1000萬，有差異。
2011年，會計若按1%計提則入損益8600萬，稅法列支6700萬，有差異。
綜上分析，貸款準備金的計算存在稅會差異，涉及納稅調(diào)整。 |
